Глава 2. Налог на добавленную стоимость: общая характеристика.

В научных кругах появление налога на добавленную стоимость в системах налогообложения многих стран мира получило широкое признание в качестве важнейшего шага на пути развития института налогообложения в целом. Так, видный ученый, профессор экономики и налогового права в Маастрихтском Университете и Университете Эразма Роттердамского, Сийбрен Кноссен отмечал: «Практически повсеместное введение налога на добавленную стоимость следует считать самым важным событием в эволюции структуры налогообложения за всю вторую половину двадцатого века».[17] Важность налога на добавленную стоимость в современной правовой и экономической действительности можно проследить не только в научной литературе, но также и на основе объективных экономических показателей, которые, по некоторым подсчетам, демонстрируют, что на налог на добавленную стоимость приходится около 20% всей общемировой налоговой прибыли.[18]

Учитывая общемировой тренд в развитии налога на добавленную стоимость, интересно отметить, что не все придерживаются подобного течения. Самым ярким примером остается США, где отсутствует налог на добавленную стоимость, но уже на протяжении долгих лет не утихает дискуссия между теми, кто считает, что введение налога на добавленную стоимость является неизбежным (или, по крайней мере, вполне оправданным, учитывая размер внешних долговых обязательств США), и теми, кто считает, что введение налога на добавленную стоимость нецелесообразно из-за ряда причин (например, из-за необходимости произвести большие затраты на введение и взимание нового налога).[19] Ссылка на источник.

Единства мнений по поводу истоков идеи налога на добавленную стоимость не существует. В литературе можно встретить три основных мнения по поводу того, кто и когда изобрел налог на добавленную стоимость: немецкий бизнесмен Вильгельм фон Сименс в 1918 г., американский экономист Томас Адамс в его работах с 1910 по 1921 гг.[20] и французский экономист Морис Лоре в 1954 г.[21] История применения налога на добавленную стоимость представляет собой более целостную картину: впервые НДС был введен во Франции, но он существенно отличался от его современного состояния, так как у него была крайне ограниченная сфера применения вплоть до 1968 г. Первой страной, которая ввела НДС в более-менее современной форме была Дания в 1967 г. Далее историю распространения налога на добавленную стоимость можно разделить на 2 основных периода: распространение в западной Европе в 1960 – 1970 гг. и распространение в индустриально развитых странах вне Европы (Австралия, Канада и др) в 1980 гг. При этом, следует отметить, что распространение в Западной Европе было тесно связано с развитием Европейских Экономических Сообществ и во многом строилось на их директивах: First Council Directive (67/227/EEC) and Second Council Directive (67/228/EEC) of April 11, 1967. The Sixth Council Directive was the main document on harmonization: Directive 77/388/EEC of May 17, 1977 — the recast of this directive is the main operative directive on the EU VAT—VAT Directive 2006/112/EC of November 28, 2006.[22]

На территории Российской Федерации НДС появился в 1992 году с принятием Закона от 6 декабря 1991 года N 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» (далее – Закон «О налоге на добавленную стоиомсть»).

На данный момент регулирование осуществляется главой 21 Налогового Ккодекса РФ. Налог на добавленную стоимость относится к числу федеральных налогов и сборов. Согласно ст. 50 Бюджетного Ккодекса Российской Федерации от 31.07.1998 г. № 145–ФЗ (далее – Бюджетный Кодекс РФ) доходы от налога на добавленную стоимость полностью зачисляются в федеральный бюджет.

Представляется целесообразным давать характеристику налогу через его элементы. Далее в этой главе мы дадим краткую характеристику элементам налогообложения налогом на добавленную стоимость, кроме объекта налогообложения, которому будет посвящена вся последняя глава..

Регулирование объекта налога на добавленную стоимость осуществляется ст. 146 Налогового Кодекса РФ. Статья устанавливает четыре группы обстоятельств, с которыми закон связывает возникновение обязанности налогоплательщика уплачивать налог на добавленную стоимость. К этим группа относятся:

· реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказания услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав;

· передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

· выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

· ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией;

При этом законом прямо оговаривается, что передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг), т.е. объектом налога на добавленную стоимость.

Далее этой статьей устанавливается подробный перечень обстоятельств, которые не считаются объектами налогообложения налога на добавленную стоимость. Например, операции по реализации земельных участков (долей в них), передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам), передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов, специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению) и другие.

Следует отметить, что, в свою очередь, ст. 149 Налогового Кодекса РФ устанавливает подробный перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения). Эти операции, прежде всего, связаны с реализацией государством социальной политики. Например, реализация медицинских товаров отечественного и зарубежного производства, перечень которых устанавливается Правительством Российской Федерации; оказание услуг по содержанию детей в образовательных организациях, реализующих основную общеобразовательную программу дошкольного образования, услуг по проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях; услуг по социальному обслуживанию несовершеннолетних детей; услуг по поддержке и социальному обслуживанию граждан пожилого возраста, инвалидов, безнадзорных детей и иных лиц, находящихся в трудной жизненной ситуации, признаваемых таковыми в соответствии с законодательством Российской Федерации о социальном обслуживании и (или) законодательством Российской Федерации о профилактике безнадзорности и правонарушений несовершеннолетних и т. д. Представляется, что соотношение между этими статьями закона заключается в том, что обстоятельства, перечисленные в ст. 146 Налогового Кодекса РФ вообще не относятся к сфере налога на добавленную стоимость, а операции, перечисленные в ст. 149 формально подпадают под критерии объекта налога на добавленную стоимость, но государство в силу их значимости для общества изымает их из числа доходных статей бюджета.

Непосредственными плательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации, индивидуальные предприниматели и лица, признаваемые плательщиками налога на добавленную стоимость в связи с перемещением товара через таможенную границу Таможенного союза.[23] Главой 21 Налогового Ккодекса РФ подробно описаны лица, не являющиеся налогоплательщиками по данному налогу (например, иностранные организации, являющиеся иностранными организациями XXII Олимпийских игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 в городе Сочи, а также FIFA), а также лица, освобождаемые от обязанности уплаты этого налога (например, организации и индивидуальные предприниматели, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей при условии подачи ими соответствующего заявления).

Однако, лицом, которое истинно несет бремя расходов по данному налогу, является конечный потребитель товара, работы или услуги, так как именно конечный потребитель, уплачивая цену товара, в итоге компенсирует все предыдущие затраты, связанные с уплатой налога н добавленную стоимость, возникающие на разных стадиях производства товаров, работ, услуг. Именно это качество позволяет отнести налог на добавленную стоимость к числу косвенных налогов.[24]

Налоговая база по данному налогу по общему правилу определяется как стоимость товаров, работ, услуг исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 Налогового Ккодекса РФ, с учетом акцизов и без включения в нее налога. Исключения из данного правила, выражающиеся в особом порядке исчисления налоговой базы по данному налогу, прямо предусмотрены Нналоговым Ккодексом (например, для реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц, по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации). Налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных товаров, работ, услуг.[25]

Налоговый период по данному налогу устанавливается в квартал.[26]

Налоговый Ккодекс РФ предусматривает три различные ставки: 0%, 10% и 18%:, которые применяются в зависимости от особенностей реализуемого товара, производимых работ и услуг. Подробные перечни, по которым применяются ставки 0% и 10% прямо установлены ст. 164 Налогового Ккодекса РФ. Операции, которые не подпадают под указанные перечни, облагаются налогом на добавленную стоимость в размере 18%.

Не ставя перед собой задачи полностью проанализировать все положительные и отрицательные стороны налога на добавленную стоимость, перечислим лишь основные достоинства и недостатки, выделяемые в научной литературе. К достоинствам данного налога относят: потенциально широкая налоговая база, стабильность в поступлениях, доходность для государства, эффективность по степени собираемости, отсутствие «каскадного эффекта», нейтральность по отношению к производству и реализации, отсутствие прямого регулятивного воздействия государства на рынок. Чаще всего выделяются следующие недостатки: высокая стоимость управления, многоступенчатость сложность механизма, сложность в исчислении, увеличение расходов конечных потребителей.[27]

Обращаясь к вопросу природы налога на добавленную стоимость в Определении от 01.03.2011 №273–О-О, являющемся предметом рассмотрения настоящей работы, Конституционный Суд РФ указывает, что данный налог, представляющий собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения, является косвенным налогом (налогом на потребление): реализация товаров (работ, услуг) производится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму этого налога; устанавливая в главе 21 Налогового Ккодекса Российской ФедерацииРФ налог на добавленную стоимость и закрепляя - с учетом его экономической природы - правила исчисления данного налога, в том числе особенности механизма исчисления итоговой суммы налога, федеральный законодатель определил, что положительная разница между суммами, получаемыми налогоплательщиками от покупателей, и суммами налога, фактически уплачиваемыми налогоплательщиками поставщикам товаров (работ, услуг), подлежит уплате налогоплательщиком в бюджет по результатам налогового периода, а отрицательная - возврату (зачету) налогоплательщику из бюджета.

По итогам данной главы представляется, что налог на добавленную стоимость представляет собой косвенный налог, уплачиваемый ежеквартально по ставке 0%, 10% и 18% организациями, индивидуальными предпринимателями и лицами, признаваемые плательщиками налога в связи с перемещением товара через таможенную границу таможенного союза, в связи с осуществлением следующих операций:

· реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказания услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав;

· передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

· выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

· ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией;

Глава 3. Анализ Определения Конституционного Суда РФ от 01.03.2011 N 273-О-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Амрита" на нарушение конституционных прав и свобод рядом положений статей 39, 146, 167 Налогового Кодекса Российской Федерации и статьи 73 Уголовно-процессуального Кодекса Российской Федерации»Объект налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Регулирование объекта налога на добавленную стоимость осуществляется ст. 146 Налогового кодекса. Статья устанавливает четыре группы обстоятельств, с которыми закон связывает возникновение обязанности налогоплательщика уплачивать налог на добавленную стоимость. К этим группа относятся:

· реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказания услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав;

· передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

· выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

· ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией;

При этом законом специально прямо оговаривается, что передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг), т.е. объектом налога на добавленную стоимость.

Далее статьей устанавливается подробный перечень обстоятельств, которые не считаются объектами налогообложения налога на добавленную стоимость. Например, операции по реализации земельных участков (долей в них), передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам), передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов, специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению) и другие.

Следует отметить, что, в свою очередь, ст. 149 Налогового кодекса устанавливает подробный перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения). Эти операции, прежде всего, связаны с реализацией государством социальной политики. Например, реализация медицинских товаров отечественного и зарубежного производства, перечень которых устанавливается Правительством РФ; оказание услуг по содержанию детей в образовательных организациях, реализующих основную общеобразовательную программу дошкольного образования, услуг по проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях; услуг по социальному обслуживанию несовершеннолетних детей; услуг по поддержке и социальному обслуживанию граждан пожилого возраста, инвалидов, безнадзорных детей и иных лиц, находящихся в трудной жизненной ситуации, признаваемых таковыми в соответствии с законодательством Российской Федерации о социальном обслуживании и (или) законодательством Российской Федерации о профилактике безнадзорности и правонарушений несовершеннолетних и т. д. Представляется, что соотношение между этими статьями закона заключается в том, что обстоятельства, перечисленные в ст. 146 Налогового Кодекса РФ вообще не относятся к сфере налога на добавленную стоимость, а операции, перечисленные в ст. 149 формально подпадают под критерии объекта налога на добавленную стоимость, но государство в силу их значимости для общества изымает их из числа доходных статей бюджета.

Показательным в контексте проблемы определения объекта налога на добавленную стоимость является Определение Конституционного Суда РФ от 01.03.2011 N 273-О-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Амрита" на нарушение конституционных прав и свобод рядом положений статей ст. 39, 146, 167 Налогового Ккодекса Российской ФедерацииРФ и ст.атьи 73 Уголовно-процессуального Ккодекса Российской Федерации».

Разрешая данное дело, Конституционный Ссуд РФ применяет приемы логического толкования к нормам налогового и уголовно-процессуального законодательства. Также Суд обращается к положениям гражданского и конституционного законодательства. Подчёркивая обширность сложившейся по вопросам налогового законодательства правоприменительной практики, Суд неоднократно обращается к своим предыдущим решениям: Постановление Конституционного Суда Российской ФедерацииРФ от 22 июня 2009 года N 10-П, Определение от 24 ноября 2005 года N 414-О, Постановления от 28 марта 2000 года N 5-П и от 20 февраля 2001 года N 3-П, определения от 8 апреля 2004 года N 169-О и от 4 ноября 2004 года N 324-О, Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 20 февраля 2001 года N 3-П, Определении от 30 сентября 2004 года N 318-О, Определении от 12 мая 2005 года N 167-О.

Судом было установлено, что между коммерческими организациями - обществом с ограниченной ответственностьюООО «Амрита» и обществом с ограниченной ответственностьюООО «Фирма «Вид» - был заключен договор поставки, из которого между юридическими лицами возникало обязательственное правоотношение: ООО «Амрита» обязалось поставить ООО «Фирма «Вид» алкогольную продукцию, а ООО «Фирма «Вид» обязалось уплатить ООО «Амрита» 8 736 000 рублей (в том числе налог на добавленную стоимость в размере 1 332 610 рублей). Однако, после того, как ООО «Фирма «Вид» не исполнило свое обязательство, у ООО «Амрита» возник спор с межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №7 по Курганской области, которая отказала ООО «Амрита» в возмещении налога на добавленную стоимость в связи с наличием объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость в сложившейся ситуации.

Учитывая то, что межрайонная инспекция федеральной налоговой службы №7 по Курганской области (далее – МИФНС № 7) является налоговым органом, а, значит, на основе ст. 1 Закона от 21 марта 1991 г. № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации» (далее – Закон «О налоговых органах РФ») ее можно определить, как орган, осуществляющий контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, - за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджетную систему Российской Федерации других обязательных платежей, установленных законодательством Российской Федерации.

Полагая, что в данном случае межрайонная инспекцияМИФНС № 7 неправильно истолковала нормы Нналогового Ккодекса, за защитой своего права ООО «Амрита» обратилось в суд. Пройдя все нижестоящие инстанции, дело оказалось предметом рассмотрения Конституционного Суда Российской ФедерацииРФ.

Отказывая в принятии к рассмотрению жалобы ООО «Амрита» Конституционный Суд РФ придерживался следующей логики. Правилами арбитражного процесса установлено, что обязательными для арбитражных судов являются решения судов общей юрисдикции по уголовным делам, которыми устанавливаются не только виновные лица, форма их вины, наказание, но также (что наиболее важно для данной ситуации) и событие преступления. Иные процессуальные документы не могут с достоверностью подтверждать факт преступного деяния.[28] Соответственно, если хищение со стороны ООО «Фирма «Вид» не былоа надлежащим образом установленао, суд не может принимать данное обстоятельство во внимание при разрешении дела. Подобная логика заставляет Конституционный Суд обратиться к нормам Гражданского Кодекса РФ, который в ст. 486 устанавливает в качестве гарантии свободы предпринимательской деятельности правило о том, что стороны вправе свободно выбирать обязательные для себя способы оплаты: до передачи товара - предварительная оплата, или после такой передачи – последующая оплата. При дальнейшем рассмотрении дела Конституционный Суд РФ будет исходить из позиции того, что отгруженные товары не были похищены, а факт их неоплаты указывает на то, что стороны выбрали для себя форму расчётов в виде последующей оплаты отгруженных товаров.[29] Далее, Конституционный Суд часто отсылает к другому своему решению, к которому необходимо обратиться для понимания логики суда, - Определению от 12 мая 2005 г. №167-О. Согласно данному решению, налогоплательщик при уплате налога на добавленную стоимость определяет момент определения налоговой базы как наиболее раннюю из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав или день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Очевидно, что своими действиями налогоплательщик может выбрать для себя одну из обозначенных дат, но, выбрав одну из них, он уже не может в последующем изменить свой выбор в пользу другой. Такой порядок ставит всех налогоплательщиков в равное положение. В данном случае, так как отгрузка товаров произошла ранее оплаты, моментом определения налоговой базы будет считаться день отгрузки товара. Следующим звеном логической цепочки суда является то, что исчисление суммы налога на добавленную стоимость основано на общем правиле определения добавленной стоимости, не обусловленном какими-либо отношениями между хозяйствующими субъектами.[30] Кроме того, факт неполучения налогоплательщиком оплаты от реализации товаров (работ, услуг) не исключает возможность взимания налога на добавленную стоимость, который, как и другие налоги на основании п. 1 ст. 8 Налогового Кодекса РФ, в принципе, должен уплачиваться за счет собственных средств налогоплательщика. Подобные размышления приводят к выводу о том, что при выборе сторонами способа расчетов в виде последующей оплаты товаров, налогоплательщик-продавец уплачивает налог на добавленную стоимость за счет собственных средств[31] (пункт 1 статьи 8 Налогового кодекса Российской Федерации).

На первый взгляд, данное решение Конституционного Суда РФ фактически исключает косвенную природу налога на добавленную стоимость, прямо указывая на то, что налог на добавленную стоимость, наравне с другими налогами, подлежит уплате за счет собственных средств налогоплательщика, а не за счет средств конечного потребителя, что подразумевается природой косвенного налога.. В чем Вы усмотрели исключение косвенной природы? Мотивированно поясните. Однако, на наш взгляд данные положения не противоречат друг другу в силу того, что, не смотря на то, что фактически налог уплачивается за счет средств налогоплательщика, в итоге расходы на уплаты налога на добавленную стоимость ложатся на плечи конечного потребителя в силу того, что производитель, включая сумму налога в итоговую цену товара (работы, услуги), компенсирует свои затраты после реализации товара (работы, услуги).

Таким образом, Конституционный Суд РФ счел, что оспариваемые положения закона ни коим образом не нарушают конституционных прав заявителя, так как положения подппункта. 1 пунктп.а 1 статьи ст. 146 и пункта п. 1 статьи ст. 167 Налогового Ккодекса Российской ФедерацииРФ, закрепляющие с целью определения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость такие понятия, как его объект и момент определения налоговой базы, и предусматривающие условия возникновения данной обязанности налогоплательщика при реализации им товаров (работ, услуг) на основании гражданско-правовых сделок, не регулируют вопросы установления налоговой обязанности в случае хищения у налогоплательщика имущества.

Однако, сам вопрос об уплате налога на добавленную стоимость налогоплательщиком в случае хищения или иной утраты предмета налога, не связанной с реализацией или безвозмездной передачей, Конституционный Суд РФ, обошел вниманием в силу того, что факт хищения в данном деле не был надлежащим образом установлен, не смотря на то, что по данному вопросу пока не сложилось единого мнения. По мнению контролирующих органов, в случае выбытия имущества из владения помимо воли налогоплательщика, налог на добавленную стоимость подлежит уплате в бюджет в силу того, что необходимо руководствоваться пп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового Кодекса РФ.[32] В свою очередь, практика судов по данному вопросу придерживается противоположной позиции. Показательным в данном отношении является Решение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.10.2006 г. №10652/06, в котором Высший Арбитражный Суд Российской Федерации придерживается следующей логики. П. 3 ст. 170 Налогового Кодекса РФ устанавливает случаи, при которых суммы налога, принятые налогоплательщиком к вычету, подлежат восстановлению и уплате в бюджет. Иначе говоря, в статье дан закрытый перечень случаев, в которых налогоплательщик обязан восстановить и уплатить суммы «списанных» им налогов. Недостача, обнаруженная при инвентаризации товара, или хищение товара под данный перечень случае не подпадает, а, значит, не отвечает критерию законно установленных налогов и, следовательно, не порождает обязанности налогоплательщика по его уплате[33]. Следует отметить, что, если до вынесения данного Решения Высшего Арбитражного Суда можно было встретить противоположные решения судов,[34] то после вынесения этого решения суды придерживаются заданного направления.[35]

Выводов недостаточно. Логика Конституционного суда РФ также исходит из положений Гражданского Кодекса РФ об оплате товара, а также о том, кто несет риск неоплаты и когда обязательство по передаче вещи считается исполненным. В зависимости от наличия передачи вещи, может возникнуть и объект налогообложения НДС.

Отсутствует Ваше собственное мнение, связанное с квалификацией действий Покупателя товара (ООО «Фирма «Вид») в качестве противоправного уголовно-наказуемого деяния. Будут ли соблюдены принципы справедливости, отсутствия дискриминации при проведении государственной фискальной политики, если налоги будут взыматься с налогоплательщиков в случаях, когда сделки совершались ими в результате виновных мошеннических действий контрагента. Тем более Вы приводите в своей работе мнение, что de facto налоговая нагрузка по НДС ложится не на плечи Поставщика, а на плечи Потребителя предоставляемых товара, услуги и работы.

Не рассмотрены случаи из судебной практики, имевшие место после выхода Определения. Найдите аналогичные или схожие дела, прокомментируйте подходы к их разрешению на фоне позиции КРФ.

Прошу учесть мой комментарий и переработать анализ. Кроме того, сам анализ Определения КРФ должен быть выделен в отдельную главу или раздел.

Заключение.

При написании данной работы были сделаны следующие выводы.

Под объектом налогообложения понимается основной элемент налога, выражающийся в юридическом факте или совокупности юридических фактов, отражающих правовую связь налогоплательщика с предметом налога, обуславливающих возникновение у налогоплательщика налоговой обязанности.

Налог на добавленную стоимость представляет собой косвенный налог, уплачиваемый ежеквартально по ставке 0%, 10% и 18% организациями, индивидуальными предпринимателями и лицами, признаваемые плательщиками налога в связи с перемещением товара через таможенную границу таможенного союза, в связи с осуществлением следующих операций:

· реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказания услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав;

· передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

· выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

· ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией;

В результате анализа Определения Конституционного Суда РФ рассуждения шли по двум основным направлениям.

Во-первых, согласно позиции Конституционного Суда, факт хищения не установлен. В этом случае итоговые выводы таковы: при выборе сторонами способа расчетов в виде последующей оплаты товаров, налогоплательщик-продавец уплачивает налог на добавленную стоимость за счет собственных средств; не смотря на то, что фактически налог уплачивается за счет средств налогоплательщика, в итоге расходы на уплаты налога на добавленную стоимость ложатся на плечи конечного потребителя в силу того, что производитель, включая сумму налога в итоговую цену товара (работы, услуги), компенсирует свои затраты после реализации товара (работы, услуги).

Во-вторых, в случае похищения товара: недостача, обнаруженная при инвентаризации товара, или хищение товара под данный перечень случае не подпадает, а, значит, не отвечает критерию законно установленных налогов и, следовательно, не порождает обязанности налогоплательщика по его уплате[36]. Следует отметить, что, если до вынесения данного Решения Высшего Арбитражного Суда можно было встретить противоположные решения судов,[37] то после вынесения этого решения суды придерживаются заданного направления

Подводя итог данной работе, хотелось бы отметить, что данное решение соответствует всем обозначенным нами ранее в работе теоретическим позициям. Решение Суда основано на отраженных в работе господствующих в теории точках зрения на объект налогообложения и на природу налога на добавленную стоимость. Более того, решение Конституционного Суда находится в полной гармонии с другими, приведенными в работе, решениями. Следует отметить, что судебная практика именно по данному предмету не столь обширна, поэтому решение было оценено с точки зрения нахождения в гармонии с иными решениями высших судов по этой тематике.

На наш взгляд, действия ООО «Амрита» были обусловлены не вполне четким пониманием ном материального и процессуального права.

Заключение должно содержать тезисы относительно выводов по всем главам и разделам работы. Это должно быть резюме Вашему исследованию.

Список использованной литературы:

Законы и иные нормативные правовые акты:

1. Конституция Российской Федерации от 12.12.1993;

2. Федеральный Конституционный Закон от 21.07.1994 №1-ФКЗ «О конституционном суде Российской Федерации»;

3. Арбитражно-Процессуальный Ккодекс Российской Федерации от 24.07.2002 №95-ФЗ;

4. Бюджетный Кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 г. № 145–ФЗ;

5. Гражданский Ккодекс Российской Федерации (часть 1) от 30 ноября 1994 № 51- ФЗ;

6. Налоговый Ккодекс Российской Федерации (часть 1) от 31 июля 1998 г. №146-ФЗ;

7. Закон Российской Федерации от 01.04.1993 №4730-1 «О государственной границе Российской Федерации»;

8. Закон от 21 марта 1991 г. № 943-1 «О налоговых органах Российской Федерации»;

9. Закона от 6 декабря 1991 года N 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость»;

10. Закон Российской Федерации от 27 декабря 1991 № 2118-1 г. «Об основах налоговой системы Российской Федерации»;

Судебные решения:

1. Определениея Конституционного Суда РФ от 01.03.2011 N 273-О-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Амрита" на нарушение конституционных прав и свобод рядом положений статей 39, 146, 167 Налогового Ккодекса Российской Федерации и статьи 73 Уголовно-процессуального Ккодекса Российской Федерации»

2. Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 20 февраля 2001 г. № 3-П «По делу о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 2 статьи 7 Федерального Закона «О налоге на добавленную стоимость» в связи с жалобой закрытого акционерного общества «ВостокнефтересурсПО ДЕЛУ О ПРОВЕРКЕ КОНСТИТУЦИОННОСТИАБЗАЦЕВ ВТОРОГО И ТРЕТЬЕГО ПУНКТА 2 СТАТЬИ 7ФЕДЕРАЛЬНОГО ЗАКОНА "О НАЛОГЕ НА ДОБАВЛЕННУЮСТОИМОСТЬ" В СВЯЗИ С ЖАЛОБОЙ ЗАКРЫТОГО АКЦИОНЕРНОГООБЩЕСТВА "ВОСТОКНЕФТЕРЕСУРС»;

3. Определение Конституционного Суда от 12 мая 2005 г. №167-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы закрытого акционерного общества «Сотовая компания» на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 5 статьи 167 Налогового Ккодекса Российской Федерации»;

4. Постановлением Конституционного Суда РФ от 11 ноября 1997 г. N 16-П
"По делу о проверке конституционности статьи 11(1) Закона Российской Федерации от 1 апреля 1993 года "О Государственной границе Российской Федерации" в редакции от 19 июля 1997 года";

5. Постановлениея от 21 марта 1997 г. № 5-П по делу «О проверке конституционности положения абзаца второго п. 2 ст. 18 и 20 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 № 2118-1 г. «Об основах налоговой системы Российской Федерации»;

Источники и литература:

1. Быль А. Б., Горбунова О. Н., Грачева Е. Ю., Ивлиева М. Ф., Пепеляев С. Г., Рыжкова Е. А., Соколова Э. Д., Толстопятенко Г. П. Финансовое право: учебник. М., 2010.

2. Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. М., 2000. С. 51; Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. М., 2001.

3. Голованов Г. Р. О справедливости при установлении объекта налогообложения. // Законы России: опыт, анализ, практика. 2011 №6.// http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=CJI;n=55494/

4. Демин А.В. О соразмерности налогообложения // СПС "КонсультантПлюс" http://www.consultant.ru/document/cons_doc_CJI_2491/.

5. Земцова Юлия Откуда есть пошел НДС // Финансовая газета. 2012// http://fingazeta.ru/.

6. Ильин А. В. Налог на добавленную стоимость: экономическая сущность и механизм определения // Вестник НГУ: Сер. Социально-экономические науки. Т. 2 № 2. 2003.

7. Колодина И. Заплати налог на уши. // Российская бизнес-газета. №611. 2007.// http://www.rg.ru/2007/07/10/nalogi.html/

8. Крохина Ю. А. Налоговое право: учебник. М., 2009.

9. Кучеров И. И. Объект налога как правовое основание налогообложения. // Финансовое право. 2009 №1. http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=CJI;n=33614/

10. Кучеров И. И. Теория налогов и сборов. // Финансовое право. 2009 №3. С. 299.

11. Порохов Е.В. Теория налоговых обязательств: Учебное пособие. Алматы, 2001.

12. Чуркин А.В. Объект налогообложения: правовые характеристики: Учебное пособие. М.,2003.

13. Янжул И.И. Основные начала финансовой науки: учение о государственных доходах // Золотые страницы финансового права. Т. 3. М., 2002.

14. Liam Ebrill, Michael Keen, Victoria P. Summers The Modern VAT // IMF. 2001. C.1-14; Michael Keen and Ben Lockwood The Value-Added Tax: Its Causes and Consequences // Warwick economic research papers. № 801. 2007. C. 3.

15. Kathryn James Exploring the Origins and Global Rise of VAT // The VAT Reader (Tax Annalists). 2011. // http://www.taxanalysts.com/www/freefiles.nsf/Files/JAMES-2.pdf/$file/JAMES-2.pdf/

16. Sijbren Cnossen Global Trends and Issues in Value Added Taxation // International Tax and Public Finance. № 5. 1998.

[1] Определение Конституционного Суда РФ от 7.12.2010 г. №1717-О-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы закрытого акционерного общества «Интрарос» на нарушение конституционных прав и свобод положениями подп. 5 пункта 1, подп. 5 пункта 1.1 и абзаца второго пункта 2 ст. 148 Налогового Кодекса Российской Федерации», Определение Конституционного Суда РФ от 15.05.2012 г. №873-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы филиала государственной коммерческой корпорации «Эмирейтс» на нарушение конституционных прав и свобод положением абзаца первого подп. 4.1 пункта 1 ст. 148 Налогового Кодекса Российской Федерации», Определение Конституционного Суда РФ от 4.06.2013 г. №966-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы закрытого акционерного общества «Лаборатория Касперского» на нарушение конституционных прав и свобод положениями статей 149, 170 и 171 Налогового Кодекса Российской Федерации, а также статей 304 и 305 Арбитражного Процессуального Кодекса Российской Федерации» и др.

[2] Быль А. Б., Горбунова О. Н., Грачева Е. Ю., Ивлиева М. Ф., Пепеляев С. Г., Рыжкова Е. А.,

Соколова Э. Д., Толстопятенко Г. П. Финансовое право: учебник. М., 2010. С. 179-180.

[3] Крохина Ю. А. Налоговое право: учебник. М., 2009, С. 36-37.

[4] Крохина Ю. А. Налоговое право: учебник. М., 2009. С. 37-38.

[5] Быль А. Б. И др.Финансовое право: учебник. С. 183-184.

[6] Чуркин А.В. Объект налогообложения: правовые характеристики: Учебное пособие. М.,2003. С. 60.

[7] Порохов Е.В. Теория налоговых обязательств: Учебное пособие. Алматы, 2001. С. 98 - 99.

[8] Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. М., 2000. С. 51; Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. М., 2001. С. 44.

[9] Кучеров И. И. Объект налога как правовое основание налогообложения. // Финансовое право. 2009 №1. // http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=CJI;n=33614/

[10] Кучеров И. И. Теория налогов и сборов. // Финансовое право. 2009 №3. С. 299.

[11] Демин А.В. О соразмерности налогообложения // СПС "КонсультантПлюс" http://www.consultant.ru/document/cons_doc_CJI_2491/.

[12] Янжул И.И. Основные начала финансовой науки: учение о государственных доходах // Золотые страницы финансового права. Т. 3. М., 2002. С. 250..

[13] Быль А. Б. И др.Финансовое право: учебник. С. 184-185.

[14] Голованов Г. Р. О справедливости при установлении объекта налогообложения. // Законы России: опыт, анализ, практика. 2011 №6. // http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=CJI;n=55494/

[15] Колодина И. Заплати налог на уши. // Российская бизнес-газета. №611. 2007.// http://www.rg.ru/2007/07/10/nalogi.html/

[16] Голованов Г. Р. О справедливости при установлении объекта налогообложения.

[17] Sijbren Cnossen Global Trends and Issues in Value Added Taxation // International

Tax and Public Finance. № 5. 1998. С. 399.

[18] Liam Ebrill, Michael Keen, Victoria P. Summers The Modern VAT // IMF. 2001. C.1-14; Michael Keen and Ben Lockwood The Value-Added Tax: Its Causes and Consequences // Warwick economic research papers. № 801. 2007. C. 3.

[19] Kathryn James Exploring the Origins and Global Rise of VAT // The VAT Reader (Tax Annalists). 2011.// http://www.taxanalysts.com/www/freefiles.nsf/Files/JAMES-2.pdf/$file/JAMES-2.pdf/. C. 1.

[20] Kathryn James Exploring the Origins and Global Rise of VAT. // The VAT Reader (Tax Annalists). 2011.// http://www.taxanalysts.com/www/freefiles.nsf/Files/JAMES-2.pdf/$file/JAMES-2.pdf/ C. 115.

[21] Земцова Юлия Откуда есть пошел НДС // Финансовая газета http://fingazeta.ru. 2012.

[22] Kathryn James Exploring the Origins and Global Rise of VAT // The VAT Reader (Tax Annalists). 2011. C. 16.

[23] Налоговый Ккодекс Российской ФедерацииРФ (часть 1) от 31 июля 1998 г. №146-ФЗ. Ст. 143.

[24] Быль А. Б. И др.Финансовое право: учебник. С. 252.

[25] Налоговый Ккодекс Российской ФедерацииРФ (часть 1) от 31 июля 1998 г. №146-ФЗ. Ст. 154.

[26] Налоговый Ккодекс Российской ФедерацииРФ (часть 1) от 31 июля 1998 г. №146-ФЗ. Ст. 163.

[27] Ильин А. В. Налог на добавленную стоимость: экономическая сущность и механизм определения // Вестник НГУ: Сер. Социально-экономические науки. 2003. Т. 2 № 2.С.53.

[28] Арбитражно-Процессуальный кодекс Российской Федерации от 24.07.2002 №95-ФЗ. Ч. 4 Ст. 69

[29] Гражданский Ккодекс Российской ФедерацииРФ (часть 1) от 30 ноября 1994 № 51- ФЗ. Ст. 486.

[30] Постановление Конституционного Суда Российской ФедерацииРФ от 20 февраля 2001 г. № 3-П «По делу о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 2 статьи 7 Федерального Закона «О налоге на добавленную стоимость» в связи с жалобой закрытого акционерного общества «Востокнефтересурс».ПО ДЕЛУ О ПРОВЕРКЕ КОНСТИТУЦИОННОСТИАБЗАЦЕВ ВТОРОГО И ТРЕТЬЕГО ПУНКТА 2 СТАТЬИ 7ФЕДЕРАЛЬНОГО ЗАКОНА "О НАЛОГЕ НА ДОБАВЛЕННУЮСТОИМОСТЬ" В СВЯЗИ С ЖАЛОБОЙ ЗАКРЫТОГО АКЦИОНЕРНОГООБЩЕСТВА "ВОСТОКНЕФТЕРЕСУРС». Поменяйте регистр букв на нижний, проверьте написание.

[31] Налоговый кодекс Российской Федерации (часть 1) от 31 июля 1998 г. №146-ФЗ. Ч. 1 Ст. 8.

[32] Письма Министерства Финансов Российской Федерации от 05.07.2011 г. №03-03-06/1/397, от 04.07.2011 №03-03-06/1/387 и др.

[33] Налоговый Кодекс РФ (часть 1). Ст.3 п. 1.

[34] Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.04.2006 № Ф08-1521/2006-644А.

[35] Решение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.10.2006 №10652/06, Постановления ФАС Московского округа от 25.12.2013 №Ф05-16440/2013, ФАС Западно-Сибирского округа от 18.07.2012 №А45-15075/2011, ФАС Дальневосточного округа от 02.11.2011 №Ф03-4834/2011 и др.

[36] Налоговый Кодекс РФ (часть 1). Ст.3 п. 1.

[37] Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.04.2006 № Ф08-1521/2006-644А.

Дата добавления: 2015-07-11