Синтетичний та аналітичний облік використання палива і паливно-мастильних матеріалів

Вступна частина Норм витрат палива і мастильних матеріалів на авто­мобільному транспорті, що затверджені наказом Міністерства транспорту України від 10.02.98 р. № 43 (Норм № 43) вказує на те, що цей документ призначений для планування потреби підприємств у ПММ і для контролю за їх витрата­ми. При цьому не сказано, які підприємства зобо­в'язані ці Норми застосовувати, а які — можуть враховувати положення названого документа як ре­комендації. З преамбули наказу, видно, що систему нор­мування витрат ПММ, описану в Нормах, призна­чено для «підприємств, організацій та установ (су­б'єктів господарювання), що діють на території України і експлуатують автомобілі», тобто для всіх підприємств [10].

У період дії ПКУ з приводу визнання в податко­вих витратах вартості використаних ПММ податків­ці стверджують те ж саме: наказують використову­вати Норми № 43 як орієнтир. Це випливає, зокре­ма, з відповідей на запитання, розміщених у Єдиній базі податкових знань на офіційному сайті.

Водночас ПКУ не пов'язує податкові витрати з нормами, а п. 140.5 ст. 140 ПКУ забороняє встановлювати обмеження, не передбачені розділом III ПКУ. Крім того, згідно з пп. 138.12.2 ст.138 ПКУ до складу податкових витрат можна включати «витрати господарської діяль­ності, для яких цим розділом прямо не встановлено обмежень щодо віднесення до складу витрат» [1].

Резюмуючи сказане, зауважимо: нормування ви­трат ПММ, понад усякий сумнів, має бути, але саме для планування потреби в ПММ і для контролю за їх витратами, тобто для вирішення питань, що входять до сфери інтересів власників та керівників підприємств. При цьому підприємства можуть, але не зобов'язані брати Норми № 43 за основу. Тому саме підприємство має розробити свої внутрішні документи, що встановлюють норми списання ПММ для конкретних автомобілів у конкретних умовах експлуатації, і у разі постій­них та обґрунтованих перевитрат ПММ коригува­ти ці норми. До того ж, це передбачено Нормами № 43, які дають досить широке поле діяльності для такої роботи. А зміни, внесені до цього доку­мента Наказом № 36, це поле діяльності розши­рили.

Застосування нормативів під час списання ПММ відбувається у такий спосіб.

Передусім потрібно розрахувати обсяг ПММ, що його конкретний автомобіль мав би витратити протягом звітного періоду залежно від виконуваної ним роботи та умов експлуатації, тобто нормативні витрати ПММ.

Наприклад, легковий автомобіль ГАЗ-24-10 (за­гальний пробіг — понад 150 тис. км), що обслуговує керівника підприємства у межах міста Львів, за звітний період здійснив пробіг 104 км. Температу­ра повітря становила -17 °С. Фактичний пробіг автомобіля визначено на під­ставі показів спідометра і взято з подорожнього листа (більшість підприємств успішно використову­ють його, щоб самостійно не розробляти якийсь інший доку­мент). Температуру повітря підтверджено даними Українського гідрометеорологічного центру Дер­жавної гідрометеорологічної служби. Підприємст­во під час списанні палива керується Нормами № 43 [20].

При цьому:

1) базова лінійна норма витрат палива для легко­вого автомобіля ГАЗ-24-10 становить 13,0 л/100 км (таблиця А. 1 додатка А до Норм № 43);

2) коефіцієнти, що підвищують витрати палива, становлять 15% за роботу в умовах міста, 8% — за роботу при температурі повітря від -15 °С до -20 °С включно і 5% — за загальний пробіг автомобіля (встановлено керівником підприємства відповідно до рекомендацій пп. 3.1.4, 3.1.1.1, 3.1.10 п. 3.1 розділу 3 Норм № 43).

Нормативні витрати палива дорівнють 17,3 л [0,01 х 13,0 л/100 км х 104км х (і +0,01 х (15 + 8 + + 5))]. Для розрахунку цієї величини використано формулу, наведену в п. 4.1 розділу 4 Норм № 43 [20].

Крім того, потрібно знати фактичні витрати ПММ.

Обсяг фактично витраченого протягом звітного періоду палива може визначатися на підставі пока­зів сучасних бортових комп'ютерів, вимірювальних приладів автомобіля на початок і на кінець звітного періоду (з урахуванням дозаправлення автомобіля). Визначення фактичних витрат палива може прово­дитися з використанням методу доливання до пов­ного бака.

Припустімо, взятий для прикладу легковий авто­мобіль ГАЗ-24-10 за звітний період фактично витра­тив 18,5 л палива.

Після цього необхідно порівняти фактичні ви­трати ПММ з нормативними.

За умовами розглянутого прикладу автомобіль ГАЗ-24-10 фактично витратив на 1,2 л палива біль­ше, ніж треба було за нормами (18,5 л - 17,3 л).

У бухгалтерському обліку всю вартість фактич­но витрачених ПММ з кредиту субрахунку 203 «Паливо» списують до дебету того рахунку (субра­хунку), який відповідає напрямку використання автомобіля, тобто до дебету відповідних «витрат­них» рахунків [20].

Зокрема, за умовами прикладу підприємство спи­сує всю вартість витраченого автомобілем ГАЗ-24-10 палива до дебету рахунку 92 «Адміністративні ви­трати». При купівельній ціні 9,00 грн., з урахуван­ням ПДВ — 1,50 грн. (умовно), вона становить 138,75 грн. (7,50 грн. х 18,5 л).

юті ВИ! ви: Ви ри пе те] га то не ти у: Тг

Щоправда, варто зауважити, що іноді застосову­ються інші кореспонденції рахунків. Якщо фактич­ні витрати ПММ перевищують нормативні, вар­тість ПММ у межах нормативних витрат списують у наведений спосіб, а вартість перевитрат відносять до інших операційних витрат, відображаючи перевитрати записом за кредитом субрахунку 203 і дебе­том субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей». Такий підхід є обґрунтованим лише у тому разі, якщо дійсно виявлено нестачу ПММ. Неістотні перевитрати палива можуть означати все що завгодно, наприклад, агресивну манеру водіння автомобіля, властиву конкретному водієві (як ска­зано в пп. 3.5.3 п.3.5 розділу 3 Норм № 43, це може спричинити підвищення споживання палива на одну третину), або те, що підприємство просто не врахувало певних умов, в яких автомобіль експлуатувався [20].

Що ж до податкового обліку, то в цьому питанні намітилися дві позиції. Обережні платники податків міркують: хоча ПКУ не встановлює жодних обмежень щодо ви­знання у складі податкових витрат тих витрат, які пов'язані з придбанням ПММ, податківці постійно наполягають на такому обмеженні. А отже, під час перевірки щонайменше доведеться відповідати на запитання перевіряючих.

Тому такі платники податків чинять так [20]:

1) якщо фактичні витрати ПММ не перевищу­ють нормативних витрат, усю вартість фактично витрачених у межах господарської діяльності ПММ визнають у складі податкових витрат (ст. 138 ПКУ). Вид витрат вибирається залежно від напрямку вико­ристання автомобіля (витрати, що включаються до первісної вартості об'єктів основних засобів і нема­теріальних активів, прямі матеріальні витрати, загальновиробничі витрати, адміністративні витрати тощо);

2) якщо фактичні витрати ПММ перевищують нормативні витрати, вартість ПММ у межах норма­тивних витрат визнають у складі податкових витрат у наведений спосіб, а вартість перевитрат не відо­бражають у податковому обліку (вважаючи, що по­наднормативні витрати ПММ не пов'язані з госпо­дарською діяльністю). Відповідно, в частині «вхід­ного» ПДВ, виходячи з вартості понаднормово ви­трачених ПММ, визнають умовне постачання з на­рахуванням податкових зобов'язань з ПДВ за ці­ною, не нижче ціни їх придбання (п. 189.1 ст.189 ПКУ).

За умовами прикладу ТзОВ «Тет-а-тет-3» кафе «Цісар» (якщо воно — обережний платник податків) визнає у складі адмініст­ративних витрат вартість витраченого автомобілем ГАЗ-24-10 палива у сумі 129,75 грн. (7,50 грн. х 17,3 л) і нарахує податкові зобов'язання з ПДВ на суму 1,8 грн. (7,50 грн. х (18,5 л - 17,7 л) х 20%).

Сміливі платники податків ігнорують вимоги по­датківців, тому всю вартість витрачених ПММ спрямовують до податкових витрат. При цьому по­даткових зобов'язань з ПДВ не нараховують.

За умовами прикладу ТзОВ «Тет-а-тет-3» кафе «Цісар» (якщо во­но — сміливий платник податків) визнає у складі адміністративних витрат всю вартість витраченого автомобілем ГАЗ-24-10 палива у сумі 138,75 грн. (7,50 грн. х 18,5 л) [20].

Слід також наголосити, що важливим фактом є первинний документ, на підставі якого проводиться таке списання. Традиційно під цим документом ро­зуміють подорожній лист. Недоліки в його запов­ненні також можуть бути приводом для податкових контролерів засумніватися у правильності форму­вання податкових витрат.

Відображення операцій з придбання та списан­ня палива у бухгалтерському та податковому обліку ТзОВ «Тет-а-тет-3» кафе «Цісар» показано в табл. 2.3:

a) варіант 1 — якщо воно - обережний платник подат­ків;

б) варіант 2— якщо воно - сміливий платник податків.

Таблиця 2.3

Кореспонденція рахунків з обліку використання ПММ

на ТзОВ «Тет-а-тет-3» кафе «Цісар» у лютому 2014 р.

№ з/п	Зміст бухгалтерського запису або податкова подія	Бухгалтерський облік	Податковий облік
Дебет	Кредит	Сума, грн.	Дохід	Витрати
	Придбання палива
1.1	Відображено придбання палива			138,75	—	—
1.2	Відображено податковий кредит з ПДВ		27,75	—	—
1.3	Проведено оплату палива			166,50	—	—
	Списання палива (варіант 1)
2.1	Списано паливо до складу адміністративних витрат	в межах нормативу			129,75	—	129,75
понад норматив	9,00	—	—
2.2	Нараховано податкові зобов'язання з ПДВ на вартість палива, витраченого понад норматив			1,80	-	—
	Списання палива (варіант 2)
3.1	Списано паливо до складу адміністративних витрат			138,75	-	138,75

Отже, списання палива і паливно-мастильних матеріалів на підприємстві передбачає використання спеціально затверджених нормативів використання палива, які залежать від марки автомобіля, об’єму двигуна, норми використання палива, а також довжини маршруту автомобіля.

Дата добавления: 2015-07-17