Формирование балансовой прибыли (убытков) и учет финансовых результатов от продажи продукции (работ, услуг)

Формирование балансовой прибыли (убытков) есть конечный ре­зультат деятельности организации за отчетный период.

Содержание конечного финансового результата раскрыто в п. 13 Положения о составе затрат. Он включает финансовый результат (при­быль или убыток) от реализации продукции (работ, услуг), основ­ных средств и иного имущества организации и доходов от прочих операций, уменьшенных на сумму расходов по этим опе­рациям.

В Инструкции к новому плану счетов определение данного пока­зателя приближено к тому определению, которое является общепри­знанным в соответствии с международными стандартами финансо­вой отчетности. В ней содержание конечного финансового результа­та рассматривается как чистая прибыль или чистый убыток от обыч­ных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, вклю­чая чрезвычайные.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Доходы органи­зации» ПБУ 9/99 и в соответствии со сложившейся международной практикой доходом признается увеличение экономических выгод в течение отчетного периода или уменьшение обязательств, следстви­ем которых является увеличение капитала, отличного от вклада соб­ственников.

Состав доходов организации в отчетном периоде может фор­мироваться из следующего:

— выручки от реализации продукции (работ, услуг);

— процентов по векселям, займам и пр.;

— дивидендов от вложения капитала в акции;

— арендной платы за предоставленное в аренду имущество;

— выручки от прочих операций путем продажи ос­новных средств, нематериальных активов и других видов иму­щества;

— результатов переоценки отдельных видов имущества;

— других источников (выявленных по результатам инвентари­зации неучтенных ценностей и т. п.).

Среди них преобладающее место занимает выручка от проданной продукции, выполненных работ или оказанных услуг. В учете это признается доходом от обычных видов деятельности. Вид деятель­ности организации закреплен в ее уставе. Выручка (доход) учитыва­ется в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и/или размеру дебиторской задолженности. При этом не считаются доходом следующие поступления:

— обязательные платежи, полученные предприятием в виде сумм налога на добавленную стоимость, акцизы, налог с продаж и т. п.;

— предварительная оплата под ожидаемое поступление мате­риально-производственных запасов и иных видов имущества, выполнение отдельных видов работ или оказание услуг;

— задаток;

— процент или вознаграждение по договорам комиссии, агент­ским и иным подобным сделкам в пользу комитента, принци­пала и т. п.;

— авансы в счет оплаты продукции (работ, услуг);

— суммы, переданные в залог, — в том случае, когда по дого­вору оговорена процедура передачи заложенного имущества залогодержателю;

— погашение кредита и/или займа, предоставленного заемщику.

Расходы есть уменьшение экономических выгод в течение от­четного периода в связи с выбытием активов или возникновением обязательств, следствием чего является уменьшение капитала (кро­ме изъятий, осуществляемых собственниками).

Если расходы носят односторонний характер, т. е. без соот­ветствующей компенсации, равно как и доходы, следствием кото­рых являются расходы текущего периода, то подобные финансовые результаты должны отражаться на счете 91 «Прочие доходы и расхо­ды» (подробнее об этом сказано в § 2). Взаимосвязанные между со­бой хозяйственные операции должны быть состыкованы на счете 90 «Продажи».

Перечень расходов включает:

— затраты на производство реализованной продукции (работ, ус­луг);

— затраты на оплату труда аппарата управления;

— амортизационные отчисления;

— некомпенсируемые потери от стихийных бедствий;

— отрицательные курсовые разницы по валютным счетам, а также курсовые разницы по операциям в иностранной валюте;

— другие расходы (убытки прошлых лет, выявленные в отчет­ном году, и т, п.).

Не признается в учете расходами по основной деятельности вы­бытие активов:

— в операциях приобретения имущества долгосрочного пользо­вания (нематериальных активов, основных средств, незавер­шенного строительства и пр.). Такие расходы учитываются в составе капитальных вложений;

— по договорам комиссии, агентским и другим подобным сдел­кам в пользу комитента, принципала и т. п.;

— в связи с вкладами в уставные (складочные) капиталы других предприятий и организаций, а также приобретением акций и других ценных бумаг не с целью продажи (перепродажи). Та­кие операции рассматриваются как инвестиционная деятель­ность организаций;

— на платежи, связанные с благотворительной и иной анало­гичной деятельностью;

— в порядке предварительной оплаты материально-производ­ственных запасов и иных видов имущества, отдельных видов работ и услуг;

— путем перечисления авансов, задатка в счет оплаты мате­риально-производственных запасов и иного имущества, работ, услуг;

— в погашение кредита и/или займа, полученных от кредитных организаций или заимодателей.

Текущие расходы предприятия исходя из их характера, условий осуществления и направлений деятельности регулируются ПБУ 10/99 «Расходы организации». Они представлены в бухгалтерском учете в виде:

— расходов по обычным видам деятельности;

— операционных расходов;

— прочих расходов.

Расходами по обычным видам деятельности признаются расхо­ды предприятия, обусловленные его уставной деятельностью. В час­тности, к ним относятся расходы по изготовлению продукции, ее продаже, выполнению конкретных видов работ или оказанию услуг и т. п.

Расходы, не подпадающие под указанные условия, рассмат­риваются в учете как прочие расходы, формирующие операционные и прочих расходы. В состав последних включаются также чрезвычайные расходы, обусловленные появлением форс-мажор­ных обстоятельств (аварии, стихийные бедствия и пр.)

Расходы по обычным видам деятельности отражаются в учете в любой форме оплаты или обязательств, равных сумме кредиторской задолженности, кроме вкладов в уставный капитал, в порядке пред­варительной оплаты за продукцию (работы и услуги) и пр. Другими словами, не приравниваются к текущим платежам расходы, нося­щие характер долгосрочных вложений, благотворительной деятель­ности, и т. п.

Размер обязательств определяется ценой договора его участников. Если цена в нем не указана, то величина оплаты или кредиторской задолженности принимается в расчет исходя из цены, формирую­щейся в аналогичных ситуациях по приобретению отдельных объек­тов имущества либо предоставлению их во временное пользование.

В том случае, когда такой вариант определения цены пред­ставляется невозможным, то исполнение обязательств в иной фор­ме, чем денежная, определяется стоимостью товарно-материальных ценностей, принятых или переданных предприятием. Стоимость по­следних устанавливается исходя из цены на аналогичные ценности в сравнимых обстоятельствах.

Если и этот вариант не позволяет установить стоимость пере­даваемых ценностей, то исполнение условий договора в неденежной форме можно обеспечить путем оценки стоимости продукции, полу­ченной предприятием, исходя из цены приобретения аналогичной продукции в сравнимых обстоятельствах.

Операционные расходы выходят за рамки обычной деятельности. Их состав определяют расходы, связанные с участием в уставных капиталах других предприятий, с предоставлением на компенсаци­онной основе прав, вытекающих из владения объектами нематери­альных активов (патентов на изобретения и т. п.), продажей основ­ных средств и других, отличных от денежных средств активов.

Прочие расходы представлены издержками, непо­средственно не связанными с процессом производства продукции. Они являются результатом негативных последствий, возникающих в процессе хозяйственной деятельности предприятия. Поэтому в их состав включаются различные убытки прошлых лет, признанные в отчетном году; штрафы, пени, неустойки как результат нарушения договорных обязательств; возмещение причиненных предприятием убытков; суммы непогашенной дебиторской задолженности с истек­шими сроками исковой давности; отрицательные курсовые разницы по валютным счетам и операциям с иностранной валютой; суммы уценки отдельных видов имущества (кроме основных средств и дру­гих видов внеоборотных активов, возмещаемых за счет добавочного капитала и других источников, кроме прибыли). С 1 июля 1999 г. в состав прочих расходов включаются проценты, уплачи­ваемые эмитентом по облигациям, обращение которых осуществля­ется через организаторов торговли на фондовом рынке, имеющих лицензию Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг. Если ус­ловиями их обращения не предусмотрена выплата процентов, к про­центу приравнивается разница между номинальной стоимостью и це­ной первичного размещения облигаций (дисконт).

С 1 января 2000 г., т. е. с даты ввода в действие ПБУ 10/99, про­центы, уплачиваемые организацией за предоставление ей денежных средств (кредитов, займов), принимаются к учету как операционные расходы.

Не включаются в состав расходов от обычных видов деятельнос­ти и расходы по оплате услуг банка:

— по операциям снятия наличных денежных средств с расчет­ных, валютных и иных счетов;

— за выдачу копий банковских документов и т. п.

Они также являются операционными расходами с отражением на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Особую группу расходов составляют чрезвычайные расходы. Та­кие рассматриваются в учете как прямые убытки и их принято отра­жать непосредственно на счете 99 «Прибыли и убытки».

К ним относятся некомпенсируемые потери от стихийных бед­ствий, включая затраты по устранению их последствий, некомпен­сируемые убытки в результате чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями (пожары, аварии), убытки от хищений, виновники которых не установлены по решениям суда, и др. Они рассматриваются как чрезвычайные расходы.

Признание в учете конкретных сумм расходов в отчетном периоде допускается исходя из соблюдения принципа временной оп­ределенности фактов хозяйственной деятельности, подтвержденных соответствующим договором. Это признание должно подтверждаться требованиями действующего законодательства и/или опираться на обычаи деловой деятельности.

Сумма текущих расходов, исчисленная с высокой степенью дос­товерности, означает снижение экономической выгоды предприятия в результате исполнения данной операции.

Несоблюдение организацией хотя бы одного из названных условий в отношении любых расходов имеет следствием признание ею в уче­те дебиторской задолженности.

В Отчете о прибылях и убытках (ф. № 2) расходы приводятся с подразделением на следующие группы:

— себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг ^{: с} (кроме коммерческих и управленческих расходов);

— коммерческие расходы;

— управленческие расходы;

— прочие операционные расходы;

— прочие расходы;

— чрезвычайные расходы.

Прочие операционные расходы и прочие рас­ходы могут и не выделяться в указанном отчете по отношению к соответствующим доходам. Доходы обязательно подлежат отраже­нию в отчете, если каждый из них составляет пять и более процен­тов от общей суммы доходов предприятия за отчетный год. Тогда в отчете должна показываться и соответствующая каждому из них часть расходов.

Основаниями, позволяющими не отражать в отчетности опе­рационные и прочие расходы по отношению к соот­ветствующим доходам, являются:

— несущественность размера расходов и связанных с ними до­ходов по одному и тому же факту хозяйственной деятельно­сти, не оказывающих влияния на финансовую устойчивость фирмы;

— неопределенность в нормативных документах по поводу их отражения в учете.

Выручку от продаж формирует платеж, поступивший от поку­пателя (заказчика) в оплату за отпущенную в его адрес продукцию, выполненные работы или оказанные услуги по согласованным с ним договорным ценам.

Затраты по продаже складываются из фактической себестоимости выпущенной и отгруженной покупателю продукции, увеличенной на сумму расходов на продажу, не компенсируемых покупателями и заказчиками, так называемых коммерческих расходов, сумм НДС и акциза (если продукция, работы, услуги подлежат обложению ими).

Фактическая себестоимость проданной продукции принимается к учету в части, не противоречащей Положению о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении при­были, типовым методическим рекомендациям по планированию, учету и калькулированию себестоимости строительных работ, про­дукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве и научно-технической продукции. Указанный показатель не должен также противоречить требованиям отраслевых инструкций по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), а они, в свою очередь, — вышеназванному Положению.

Выручка от продажи продукции (работ, услуг) принимается к учету по мере оплаты, т. е. с применением кассового метода (деньги по­ступают в кассу организации или на ее расчетный счет в банке), а также в порядке зачета взаимных требований либо по предъявлении покупателю (заказчику) расчетных документов на отгруженную про­дукцию, выполненные работы или услуги. В любом случае постав­щик должен выполнить свои обязательства перед партнером.

Соответственно выручка от продажи продукции (работ, услуг), когда партнеры заключили между собой договор мены, признается в учете по дате одновременного исполнения ими своих обязательств по отношению друг к другу.

Некоторые особенности имеет признание в учете выручки от про­дажи товаров по договорам комиссии или поручения (кроме пред­приятий розничной торговли). Когда в расчетах принимает участие комитент (доверитель), выручка по таким операциям отражается в учете в пределах разумного срока по дате получения извещения ко­миссионера или поверенного об отгрузке товаров покупателю.

Финансовый результат от продажи основных средств и немате­риальных активов исчисляется путем сопоставления выручки от их реализации в продажных ценах с остаточной стоимостью этого иму­щества, расходами по продаже и суммой НДС.

Финансовый результат от продажи других видов имущества (ма­териальных ценностей, других активов — ценных бумаг, иностранной валюты и пр.) формируется путем вычета из поступившей выручки в продажных (отпускных) ценах затрат на их приобретение, реализа­цию и суммы НДС.

Подобные операции формируют показатели «прочие операционные доходы» и «прочие операционные расходы». Они могут иметь место на любой стадии кругооборота хозяйственных средств. Например, списание основных средств в силу их морального износа, прекращение производства, не давшего продукции, аннулирование производ­ственных заказов и пр.

На размер финансового результата оказывают влияние также прочих операции: суммы полученных (уплаченных) штра­фов, пеней в виде экономических санкций и т. п. Их состав опреде­ляют показатели «прочие расходы» и «прочие доходы».

Тем не менее, какой бы вариант формирования выручки от реа­лизации продукции (работ, услуг) и прочих операций ни имел место в организации, отнесение финансового результата к соответствую­щему отчетному периоду должно осуществляться ею исходя из до­пущения временной определенности фактов хозяйственной деятель­ности. Другими словами, доходы и расходы должны признаваться в учете не по тому отчетному периоду, в котором они имели место, а когда заработаны эти доходы, и, соответственно, в данном отчетном периоде регистрируются только те расходы, которые способствовали получению доходов данного периода.

В соответствии с изложенным, конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) организации, учитываемый на счете 99 «Прибыли и убытки», складывается из:

— финансового результата от обычных видов деятельности;

— операционных доходов и расходов;

— прочих доходов и расходов;

— чрезвычайных доходов и расходов.

Таким образом, полученный организацией за отчетный период финансовый результат как конечный результат финансово-хозяй­ственной деятельности экономического субъекта означает балансо­вую прибыль или убыток и отражает уровень мастерства менедже­ров по использованию материальных, трудовых и финансовых ре­сурсов. Он оказывает влияние на изменение собственного капитала организации за отчетный период.

Информация о формировании конечного финансового результата в отчетном году накапливается на активно-пассивном счете 99 «При­были и убытки» в журнале-ордере № 15. Хозяйственные операции по счету 99 «Прибыли и убытки» отражаются в учете по кумулятив­ному принципу, т. е. нарастающим итогом с начала года. От обыч­ных видов деятельности финансовый результат (прибыль, убыток) формируется на счете 99 «Прибыли и убытки» в течение отчетного года в корреспонденции со счетом 90 «Продажи».

По другим видам деятельности, не признаваемым уставной, финансовый результат предварительно исчисляется в виде сальдо про­чих доходов и расходов по счету 91 «Прочие доходы и расходы» и с последующим отнесением на счет 99 «Прибыли и убытки».

Прямые потери, расходы и доходы как результат чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (национализация, стихий­ное бедствие и т. п.) учитываются непосредственно на счете 99 «При­были и убытки» в корреспонденции со счетами учета расчетов по оплате, материально-производственных запасов и т. п.

Наконец, в течение отчетного года непосредственно по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются начисленные платежи по налогу на прибыль, платежи по перерасчетам по данному налогу из фактической прибыли и различные налоговые санкции.

Таким образом, по дебету этого счета в течение отчетного перио­да накапливаются убытки (потери); а по кредиту — прибыли (дохо­ды). Путем сопоставления дебетового и кредитового оборота исчис­ляется финансовый результат. В этом отношении природа данного счета в определенной мере соответствует природе счета 90 «Прода­жи». Если сумма кредитового оборота по счету 99 «Прибыли и убыт­ки» превышает сумму дебетового оборота, то сальдо на конец месяца означает чистую прибыль. В обратном случае имеет место чистый убыток. Разница между указанными счетами состоит в том, что счет 90 «Продажи» ежемесячно закрывается, в то время как счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается по окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности.

При наличии чистой прибыли в учете организации делается за­пись:

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки».

Кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»,

субсчет 1 «Нераспределенная прибыль отчетного года».

Полученный чистый убыток отражается в учете обратной запи­сью.

Отраслевые особенности предъявляют свои требования к веде­нию бухгалтерского учета по счету 90 «Продажи». Так, на сельскохо­зяйственных предприятиях, где технологический цикл весьма про­должителен, финансовый результат исчисляется по итогам года ис­ходя из содержания оборотов по указанному счету. Аналогичная ме­тодика может иметь место и при закрытии счета 90 «Продажи» в строительных организациях.

Результат от продажи основных средств, нематериальных активов и других видов имущества (ценных бумаг, материальные ценно­стей и т. п.) определяет понятие «прочие доходы и расходы». Их фор­мирование в текущем учете отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

В бухгалтерии аналитический учет по счету 99 «Прибыли и убыт­ки» должен быть построен таким образом, чтобы на его основании можно было получать полную, достоверную и своевременную ин­формацию, позволяющую составить отчет о прибылях и убытках как одного из основных источников в процессе проведения анализа эф­фективности проведенных операций.

В связи с этим в рабочем плане счетов организации целесооб­разно вести счет 99 «Прибыли и убытки» по субсчетам для форми­рования информации по отдельным видам прибылей и убытков: 99-1 «Прибыли (убытки) от обычных видов деятельности», 99-2 «Прибыли (убытки) по прочей реализации», 99-3 «Прибыли (убытки) по прочим операциям», 99-4 «Прибыли (убытки) от чрезвычайных обстоятельств».

Дата добавления: 2015-08-02