Читайте также:
|
Перечень ситуаций, когда сумма полученных денежных средств увеличивает налоговую базу продавца, является открытым. Поэтому между налогоплательщиками и контролирующими органами нередко возникают споры по поводу отнесения тех или иных сумм на увеличение налоговой базы и исчисления с них НДС.
Рассмотрим подробнее указанный перечень.
1. Денежные суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ):
- в виде финансовой помощи;
- на пополнение фондов специального назначения;
- в счет увеличения доходов;
- иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Указанные денежные средства включаются в налоговую базу в том периоде, в котором получены (Письма Минфина России от 07.04.2011 N 03-07-11/81, от 16.08.2010 N 03-07-11/356).
Например, согласно разъяснениям контролирующих органов облагаются НДС:
- комиссия, взимаемая банком при изменении условий договоров (кроме договоров на предоставление кредита), заключаемых при оказании услуг по кредитованию (Письмо Минфина России от 28.12.2011 N 03-07-05/43);
- денежные средства, которые организация, выполняющая работы (реализующая товары, оказывающая услуги), получает от заказчика в качестве компенсации расходов, в том числе командировочных, транспортных, на страхование (Письма Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-11/300, от 22.06.2010 N 03-07-08/183, от 02.03.2010 N 03-07-11/37, от 26.02.2010 N 03-07-11/37);
- денежные средства, полученные продавцом от покупателя за предоставление коммерческого кредита в виде рассрочки оплаты реализуемого имущества (Письмо Минфина России от 29.12.2011 N 03-07-11/356);
- денежные средства, которые арендодатель получает от арендатора в качестве обеспечения выполнения арендатором своих обязательств по договору аренды, например гарантийный платеж (Письма Минфина России от 21.09.2009 N 03-07-11/238, от 17.09.2009 N 03-07-11/231). Однако, по нашему мнению, такой подход не совсем соответствует смыслу пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. Если платеж в первую очередь выполняет обеспечительную функцию и не направляется в счет оплаты арендных услуг, облагаться НДС он не должен. При этом в случае досрочного расторжения договора аренды обеспечительный платеж не облагается НДС. А если арендодатель включил сумму обеспечительного платежа в налоговую базу по НДС, то он вправе представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию (Письмо Минфина России от 12.01.2011 N 03-07-11/09);
- премии, которые заказчик выплачивает исполнителю в рамках договора на оказание маркетинговых услуг (Письмо Минфина России от 06.12.2011 N 03-07-11/336);
- премии (вознаграждения), выплачиваемые российскому порту грузовладельцем (судовладельцем) за досрочное выполнение погрузочных работ по экспортируемым товарам (диспач) (Письмо Минфина России от 10.07.2012 N 03-07-08/176);
- суммы, полученные в счет оплаты товаров (работ, услуг) из бюджета (Письма Минфина России от 13.10.2011 N 03-03-06/4/117, от 24.10.2008 N 03-07-11/342, от 04.06.2008 N 03-07-11/220);
- до 2009 г. - субсидии, получаемые в рамках программ содействия занятости населения (Письма Минфина России от 24.03.2010 N 03-03-06/4/31, от 19.03.2010 N 03-03-06/1/157).
С 7 апреля 2010 г. выполнение работ (оказание услуг) в рамках дополнительных мероприятий, которые реализуются по решениям Правительства РФ в целях снижения напряженности на рынке труда субъектов РФ, не признается объектом налогообложения по НДС (пп. 11 п. 2 ст. 146 НК РФ, п. 1 ст. 1, ч. 2 ст. 5 Федерального закона от 05.04.2010 N 41-ФЗ, см. также Письма Минфина России от 15.07.2010 N 03-07-07/47, от 23.04.2010 N 03-04-06/1-82). Данная норма распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2009 г. (ч. 4 ст. 5 Закона N 41-ФЗ). Таким образом, с 2009 г. не нужно уплачивать НДС с сумм бюджетных средств, выделяемых на выполнение указанных работ, услуг (Письмо Минфина России от 22.08.2011 N 03-11-11/214);
- суммы возмещения убытка (демереджа), полученные налогоплательщиком, осуществляющим перевозку грузов, за сверхнормативный простой судов (Письмо Минфина России от 10.06.2011 N 03-07-11/164).
В судебной практике встречается противоположная позиция. Так, ФАС Дальневосточного округа указал, что суммы демереджа являются неустойкой и не связаны с оплатой услуг перевозчика. В связи с этим судьи признали начисление НДС на сумму демереджа неправомерным (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.07.2008 N Ф03-А51/08-1/2887).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС;
- до 1 октября 2010 г. - денежные средства, которые остаются в распоряжении застройщика после передачи участникам долевого строительства объекта недвижимости и не подлежат возврату дольщикам (Письмо Минфина России от 25.03.2008 N 03-07-10/02).
С 1 октября 2010 г. услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве освобождаются от налогообложения (пп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ). В связи с этим, по мнению Минфина России, с указанной даты не облагаются НДС и денежные средства, которые остаются в распоряжении застройщика после передачи участникам долевого строительства объекта недвижимости и не подлежат возврату дольщикам (Письма от 26.10.2011 N 03-07-10/17, от 29.07.2011 N 03-07-07/43, от 27.07.2011 N 03-07-10/13).
В то же время если застройщик оказывает услуги, на которые действие льготы не распространяется (например, осуществляет строительство производственных помещений в жилых домах или нежилых зданий), то полученные в оплату таких услуг суммы, превышающие соответствующие затраты застройщика, облагаются НДС (Письма Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-10/17, от 03.07.2012 N 03-07-10/15, от 04.05.2012 N 03-07-10/10, от 23.03.2012 N 03-07-10/06);
- денежные средства, получаемые организацией - доверительным управляющим в качестве возмещения расходов на оплату труда, ЕСН и других начислений на заработную плату от учредителя доверительного управления (Письмо Минфина России от 13.04.2010 N 03-07-11/110);
- субсидии, которые предоставляются торговым организациям на возмещение потерь в доходах при продаже новых автомобилей российского производства в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 31.12.2009 N 1194 (Письма Минфина России от 18.03.2011 N 03-07-11/63, от 04.06.2010 N 03-07-11/240);
- проценты за пользование чужими денежными средствами, присужденные к выплате организации, на которую переведен долг по оплате реализованных товаров, работ, услуг (Письмо Минфина России от 07.04.2011 N 03-07-11/81), и т.д.
Перечисленные суммы только тогда облагаются налогом, когда связаны с реализацией товаров (работ, услуг). Это означает, что между налогоплательщиком и его контрагентом, во-первых, должен быть заключен договор, по которому одна сторона реализует другой стороне товары (работы, услуги). Во-вторых, эта реализация должна фактически произойти. То есть товары должны быть переданы, работы выполнены, а услуги оказаны.
Кроме того, при получении денежных сумм, указанных выше, необходимо выставить счет-фактуру в одном экземпляре и зарегистрировать его в книге продаж (см., например, Письмо Минфина России от 10.06.2011 N 03-07-11/164).
Если договорные отношения, предметом которых является реализация товаров (работ, услуг), отсутствуют, то суммы, поступившие вам в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения и т.п., НДС не облагаются.
Так, по мнению главного финансового ведомства, не включаются в налоговую базу по НДС денежные средства, выделенные из бюджета:
- организациям на возмещение их затрат, связанных с производством товаров, предназначенных для реализации на экспорт (Письмо Минфина России от 05.03.2010 N 03-07-08/57);
- предприятиям оборонно-промышленного комплекса на возмещение затрат по оплате процентов по кредитам, которые предоставляются российскими банками для финансирования изготовления продукции, поставляемой в рамках государственного оборонного заказа (Письмо Минфина России от 13.07.2011 N 03-07-11/188);
- управляющим организациям на проведение капитального ремонта многоквартирных домов (Письма Минфина России от 21.12.2009 N 03-07-14/118, от 08.12.2009 N 03-07-11/309, от 05.11.2009 N 03-07-11/283);
- унитарным предприятиям на компенсацию расходов по оплате приобретаемых материальных ресурсов, а также на пополнение собственного оборотного капитала (Письмо Минфина России от 14.05.2008 N 03-07-11/181);
- автономным учреждениям и иным организациям на компенсацию расходов по оплате приобретаемых товаров, работ, услуг, на возмещение затрат, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) (Письма Минфина России от 11.10.2010 N 03-07-11/399, от 26.07.2010 N 03-07-11/309, от 29.04.2010 N 03-07-11/156, от 27.04.2010 N 03-07-11/150, от 02.04.2010 N 03-07-11/84, от 28.04.2009 N 03-07-11/116, от 28.04.2009 N 03-07-11/115, от 01.04.2009 N 03-07-11/98).
Кроме того, чиновники разъясняют, что если полученные суммы не связаны с оплатой товаров (работ, услуг), то они не облагаются НДС. Например:
- средства, получаемые застройщиком от участников долевого строительства в порядке возмещения затрат на строительство объектов недвижимости, если сам застройщик строительные работы не осуществляет, а привлекает подрядные организации (Письма Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-10/17, от 03.07.2012 N 03-07-10/15, от 04.05.2012 N 03-07-10/10, от 23.03.2012 N 03-07-10/06);
- средства, безвозмездно полученные организацией от материнской компании (Письмо Минфина России от 09.06.2009 N 03-03-06/1/380);
- суммы страхового возмещения, полученные от страховой организации при наступлении страхового случая в результате аварии или хищения (Письма Минфина России от 18.03.2011 N 03-07-11/61, от 24.12.2010 N 03-04-05/3-744);
- средства, полученные в качестве компенсации убытков в связи с отказом покупателя от товара (Письмо Минфина России от 28.07.2010 N 03-07-11/315);
- средства, полученные покупателем от иностранного контрагента в качестве компенсации в связи с невыполнением контрагентом в полном объеме условий контракта (Письмо Минфина России от 30.11.2010 N 03-07-08/342);
- средства, полученные покупателем от иностранного контрагента в виде компенсации расходов, связанных с некачественными товарами, оплатой услуг по гарантийному обслуживанию товаров и утилизации бракованных товаров (Письмо Минфина России от 30.11.2010 N 03-07-08/343).
По мнению ФНС России, средства, полученные организацией-работодателем от центра занятости населения в счет возмещения затрат на оплату труда работников, которые выполняют общественные работы, также не облагаются НДС, если не связаны с оплатой товаров (работ, услуг) (Письмо от 16.10.2009 N 3-2-09/212@).
Однако у Минфина России на этот счет другая точка зрения. Финансовое ведомство полагает, что в таком случае применяется общий порядок обложения НДС (Письмо от 19.03.2010 N 03-03-06/1/157).
Если товары еще не переданы, работы не выполнены, а услуги не оказаны, то полученные денежные средства следует признавать авансами (предварительной оплатой).
Примечание
Порядок налогообложения таких средств рассмотрен в гл. 22 "Авансы".
Контролирующие органы на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ требуют от налогоплательщиков включать в налоговую базу и облагать НДС суммы штрафов, пеней, процентов, полученные продавцом товаров (работ, услуг) от покупателя за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по оплате товаров, работ, услуг (см., например, Письма Минфина России от 17.08.2012 N 03-07-11/311, от 18.05.2012 N 03-07-11/146, от 14.02.2012 N 03-07-11/41, от 09.08.2011 N 03-07-11/214, от 20.05.2010 N 03-07-11/189, ФНС России от 09.08.2011 N АС-4-3/12914@, УФНС России по г. Москве от 28.04.2009 N 16-15/41799) <1>. Исключением являются случаи, когда основная операция не облагается НДС (Письмо Минфина России от 07.06.2010 N 03-07-07/34).
--------------------------------
<1> В данном случае права на вычет у покупателя нет (Письмо Минфина России от 14.02.2012 N 03-07-11/41).
Однако такая позиция налоговых органов не находит поддержки у арбитражных судов. Так, Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что полученная от приобретателя услуг неустойка как ответственность за просрочку исполнения обязательств не связана с оплатой по договору в смысле норм Налогового кодекса РФ и потому НДС не облагается (Постановление от 05.02.2008 N 11144/07). Большинство нижестоящих судов также встают на сторону налогоплательщиков (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 25.04.2012 N А40-71490/11-107-305, ФАС Северо-Кавказского округа от 07.07.2011 N А32-40880/2009, ФАС Уральского округа от 16.02.2009 N Ф09-464/09-С3).
Примечание
Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
Более подробно вопрос налогообложения штрафных санкций за нарушение договорных условий рассмотрен в разд. 21.5 "НДС с сумм штрафных санкций: платить или не платить".
По мнению Минфина России, налоговую базу также увеличивают:
- сумма возвратного депозита, полученная арендодателем от арендатора для обеспечения исполнения обязательств по договору аренды (Письмо от 12.05.2008 N 03-07-11/182);
- сумма возмещения ущерба, полученная арендатором от субарендатора, который повредил арендуемое имущество (Письмо от 25.11.2008 N 03-07-11/366).
С нашей точки зрения, эти суммы не имеют прямой связи с оплатой услуг и облагаться НДС не должны.
Отметим также, что в отношении возмещения ущерба Минфин России в Письме от 13.10.2010 N 03-07-11/406 указал следующее. Возмещение заказчиком подрядчику стоимости утерянного имущества не облагается НДС, поскольку не связано с реализацией и не является объектом налогообложения.
2. Денежные суммы в виде (пп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ):
- процента (дисконта) по полученным в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги) облигациям и векселям;
- процента по товарному кредиту.
Указанные денежные суммы в виде процента только тогда подлежат налогообложению, когда их размер превышает размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования, действовавшими в периодах, за которые производится такой расчет. При этом исчислить налог следует только с суммы этого превышения.
Примечание
О последовательных изменениях ставки рефинансирования вы можете узнать в разделе "Процентная ставка рефинансирования (учетная ставка), установленная Центральным банком Российской Федерации" Справочной информации.
Важно также помнить, что процентный доход по векселю (облигации) облагается НДС в случае, когда организация получает процентный вексель (облигацию) от своего покупателя в связи с поставкой ему облагаемых НДС товаров (работ, услуг).
Если получение процентов по векселю не связано с расчетами за поставленные товары (работы, услуги), то облагаемого НДС оборота не возникает. Так, не следует исчислять НДС при получении процентов по векселю, который организация приобрела у банка и при наступлении установленного срока предъявила к оплате.
Что касается товарного кредита, то одноименный договор является разновидностью кредитного договора. Разница между ними в том, что по товарному кредиту заемщику передаются не денежные средства, а иное имущество, которое определено родовыми признаками (ст. 822 ГК РФ). При получении процентов от заемщика за пользование переданным имуществом кредитор (организация или предприниматель) обязан исчислить и уплатить НДС с той их части, которая превышает действующую ставку рефинансирования.
ПРИМЕР
Дата добавления: 2015-11-28; просмотров: 90 | Нарушение авторских прав