Налог на добавленную стоимость

Расходы, произведенные сотрудником во время командировки, должны быть подтверждены документально, для того чтобы организация могла их учесть при налогообложении. При этом стоит обратить особое внимание на правильность оформления первичных документов для выделения расходов по НДС.

Трудовым кодексом РФ, ст. 167, установлено, что организация, направляя своего работника в командировку, обязана сохранить ему место работы (должности), оплатить время нахождения в командировке исходя из среднего заработка, а также возместить все расходы, связанные с выполнением служебного поручения.

Перечень возмещаемых расходов, связанных с командировками, определен ст. 168 ТК РФ, к ним относятся:

- расходы по проезду;

- расходы по найму жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

В течение трех дней после возвращения из командировки сотрудник обязан представить авансовый отчет об израсходованных суммах (форма N АО-1 утверждена Постановлением Госкомстата России от 1 августа 2001 г. N 55 "Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации N АО-1 "Авансовый отчет").

К авансовому отчету должны быть приложены документы, подтверждающие произведенные командировочные расходы.

Возмещение командировочных расходов имеет отношение не только к трудовому законодательству, но и к налоговому.

Организации, являющиеся плательщиками налога на добавленную стоимость (далее НДС), могут принять к вычету суммы налога, уплаченные по расходам на командировки, принимаемые при исчислении налога на прибыль организации (п. 7 ст. 171 НК РФ).

Перечень командировочных расходов, по которым налогоплательщик имеет право применить вычет, ограничен.

К ним относятся:

- расходы по проезду к месту служебной командировки и обратно;

- расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями;

- расходы по найму жилого помещения.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" утверждены Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила ведения журналов).

В абз. 2 п. 10 Правил ведения журналов установлено, что при приобретении услуг по найму жилых помещений в период служебной командировки и услуг по перевозке работников к месту служебной командировки и обратно, включая услуги по предоставлению в пользование постельных принадлежностей, в книге покупок регистрируются заполненные в установленном порядке бланки строгой отчетности (или их копии) с выделенной отдельной строкой суммой НДС, выданные работнику и включенные им в отчет о служебной командировке.

Таким образом, предъявить к вычету уплаченные суммы НДС по услугам по перевозке работников к месту служебной командировки и обратно можно не ранее периода, в котором указанные бланки включены работниками в отчеты о служебных командировках (Письмо Минфина России от 20 мая 2008 г. N 03-07-11/197).

Причем, если в расчетных документах нет ссылки на предъявленные налогоплательщику суммы НДС, вся сумма, указанная в этих документах, включается в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

Поэтому если в билетах, подтверждающих стоимость проезда работника из командировки к месту постоянной работы, нет указаний о предъявлении налогоплательщику к уплате суммы НДС, то данные расходы на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ в полной сумме относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

При реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры, не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) (п. 3 ст. 168 НК РФ).

Согласно п. 7 ст. 168 НК РФ при реализации товаров за наличный расчет организациями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

Следовательно, при выполнении работ, оказании услуг непосредственно населению продавец обязан предъявить покупателю кассовый чек либо иной документ установленной формы.

В ст. 784 ГК РФ установлено, что перевозка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки.

В соответствии со ст. 786 ГК РФ по договору перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти пассажира в пункт назначения, а в случае сдачи пассажиром багажа также доставить багаж в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение багажа лицу. Пассажир обязуется уплатить установленную плату за проезд, а при сдаче багажа и за провоз багажа.

Заключение договора перевозки пассажира удостоверяется билетом, а сдача пассажиром багажа - багажной квитанцией.

В Письме УФНС России по г. Москве от 10 января 2008 г. N 19-11/603 отмечено, что при оказании авиатранспортной компанией услуг по перевозке пассажиров, оформленных авиабилетами, счета-фактуры не выписываются. Также авиатранспортная компания не выписывает счета-фактуры и в случае реализации билетов населению (в том числе юридическим лицам для своих сотрудников) через другие организации (агентства), с которыми у нее заключены агентские договоры.

Налоговым законодательством не предусмотрено выставление счетов-фактур авиатранспортной компанией при реализации авиабилетов населению (юридическим лицам для своих сотрудников), в том числе и через агентства (организации), с которыми у авиатранспортной компании заключены агентские договоры. Поэтому агентство (посредник) не вправе выставлять счета-фактуры при реализации билетов населению.

Однако на практике многие организации решают эту проблему, они покупают авиабилеты у авиатранспортных агентств по безналичному расчету, что позволяет налогоплательщикам НДС получить счет-фактуру для предъявления к вычету уплаченных сумм НДС.

Что касается расходов по найму жилого помещения, то гостиницы, выписывая счет по форме N 3-Г или форме N 3-Гм, которые утверждены Приказом Минфина России от 13 декабря 1993 г. N 121 "Об утверждении форм документов строгой отчетности", с выделенной суммой НДС, не нарушают НК РФ, так как эти формы являются бланками строгой отчетности. При этом, как сказано в Постановлении ФАС Московского округа от 5 мая 2008 г. N КА-А40/3517-08 по делу N А40-39040/07-112-234, применение чека ККТ не требуется.

Напомним, что Приказ N 121 действовал до 1 декабря 2008 г. После этой даты организация и индивидуальный предприниматель, оказывающие услуги населению, для осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники вправе использовать самостоятельно разработанный документ, в котором должны содержаться реквизиты, установленные п. 3 Положения "О порядке осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники", утвержденного Постановлением Правительства РФ от 6 мая 2008 г. N 359. Утверждение формы такого документа уполномоченными федеральными органами исполнительной власти не требуется. Однако при разработке собственных БСО, организации и предприниматели могут ориентироваться на формы, которые были утверждены старыми нормативными актами, в том числе Приказом Минфина России N 121.

Следовательно, суммы налога, указанные в бланках строгой отчетности установленной формы, выдаваемых гостиницами гражданам в служебной командировке, являются основанием для принятия НДС к вычету. Аналогичное мнение было высказано в Письме Минфина России от 21 декабря 2007 г. N 03-07-11/638.

При этом в Письме Минфина России от 23 декабря 2009 г. N 03-07-11/323 сказано, что суммы НДС, выделенные отдельной строкой в выдаваемых гостиницами гражданам бланках строгой отчетности, принимаются к вычету. Аналогичные выводы содержит Письмо Минфина России от 7 августа 2009 г. N 03-01-15/8-400.

К такому же выводу пришел суд в Постановлении ФАС Уральского округа от 15 апреля 2008 г. N Ф09-2237/08-С2 по делу N А47-3341/07. Суд указал, что в качестве доказательства права на налоговый вычет обоснованно принят бланк строгой отчетности - счет гостиницы, имеющий выделенный НДС и реквизиты, позволяющие идентифицировать стороны сделки, так как п. 1 ст. 172 НК РФ не исключает использование в этом случае иных документов.

Если документы оформляются по услугам гостиниц в произвольной форме, то они не могут служить основанием для вычета налога (Письмо Минфина России от 24 апреля 2007 г. N 03-07-11/126).

Если расходы на командировки (в том числе по услугам гостиниц) на основании счетов-фактур, выставлены на имена сотрудников организации находящихся в командировке, то принять к вычету суммы таких расходов вряд ли удастся. Такой вывод сделан в Постановлении ФАС Уральского округа от 8 мая 2007 г. N Ф09-3310/07-С2 по делу N А07-26838/06.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Расходы, производимые сотрудником во время служебной командировки (проезд, питание, проживание и так далее), подлежат обязательному возмещению. Однако при возмещении таких расходов организация должна правильно удержать налог на доходы физических лиц.

Некоторые командировочные расходы не облагаются налогом на доходы физических лиц (НДФЛ).

В ст. 217 НК РФ содержится перечень таких доходов, не облагаемых НДФЛ.

Так, в п. 3 ст. 217 НК РФ установлено, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.

Обратите внимание, что данный пункт устанавливает не размер суточных, выплачиваемых организациями, а нормы, в пределах которых суточные, фактически выплаченные организацией, освобождаются от налогообложения НДФЛ. Аналогичное мнение высказано в Письме Минфина России от 10 июня 2008 г. N 03-04-05-01/192.

Если работнику выплачиваются суммы суточных сверх установленных работодателем норм, то сумма сверх нормы будет являться объектом обложения НДФЛ и в соответствии со ст. 224 НК РФ облагается по налоговой ставке 13 процентов.

В случае выдачи суточных в иностранной валюте они пересчитываются в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации, установленному на дату фактического получения доходов (п. 5 ст. 210 НК РФ).

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ при получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода.

Таким образом, при расчете подлежащей налогообложению суммы фактически выплаченных суточных над их нормативным размером, установленным п. 3 ст. 217 НК РФ, необходимо применять курс иностранной валюты к рублю, действующий на дату выплаты суточных (Письмо Минфина России от 1 февраля 2008 г. N 03-04-06-01/27).

Также не включаются в доход, подлежащий налогообложению:

- фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно;

- сборы за услуги аэропортов;

- комиссионные сборы;

- на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок;

- на провоз багажа;

- по найму жилого помещения;

- по оплате услуг связи;

- по получению и регистрации служебного заграничного паспорта;

- по получению виз;

- расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

Если работник, приобретающий билеты на проезд в вагонах повышенной комфортности (как правило, это поезда дальнего следования), оплачивает стоимость проезда, в состав которой включена стоимость сервисных услуг, то работнику следует учесть, что в поезде дальнего следования, имеющем в составе вагоны повышенной комфортности, предоставляется платное сервисное обслуживание, стоимость которого включается в стоимость проезда. Это следует из п. 33 Правил оказания услуг по перевозкам на железнодорожном транспорте пассажиров, а также грузов, багажа и грузобагажа для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 2 марта 2005 г. N 111 "Об утверждении Правил оказания услуг по перевозкам на железнодорожном транспорте пассажиров, а также грузов, багажа и грузобагажа для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности".

Порядок предоставления пассажирам комплекса услуг, стоимость которых включается в стоимость проезда в вагонах повышенной комфортности, утвержден Приказом Министерства транспорта Российской Федерации от 9 июля 2007 г. N 89 "О Порядке предоставления пассажирам комплекса услуг, стоимость которых включается в стоимость проезда в вагонах повышенной комфортности", а состав комплекса услуг определяется перевозчиком.

В соответствии с п. 3 Порядка предоставления пассажирам комплекса услуг, стоимость которых включается в стоимость проезда в вагонах повышенной комфортности, при приобретении проездного документа (билета) пассажиром оплачивается стоимость проезда, в состав которой включается стоимость услуг, оказываемых в вагонах повышенной комфортности.

Таким образом, учитывая, что стоимость сервисных услуг включена в стоимость проезда в вагонах повышенной комфортности, данные расходы при командировании работника не подлежат налогообложению НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ (Письмо Минфина России от 7 мая 2008 г. N 03-04-06-01/125).

В Письме Минфина России от 11 июня 2008 г. N 03-04-06-01/164 рассматривается ситуация, когда работнику оплачиваются суммы фактически произведенных целевых расходов на проезд от места жительства до места командировки и обратно. При этом место жительства и место работы работника находятся в разных городах.

Если организация оплачивает работнику стоимость билета из места его жительства и обратно, отличного от места нахождения организации, в которой он работает, указанная оплата не может рассматриваться как компенсация расходов, связанных со служебной командировкой.

В этом случае имеет место получение предусмотренной ст. 41 НК РФ экономической выгоды работником в виде оплаты организацией проезда от места жительства до места командирования и обратно.

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ оплата за налогоплательщика организациями товаров (работ, услуг) в его интересах относится к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме.

При получении налогоплательщиком доходов от организаций в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) налоговая база по НДФЛ определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 211 НК РФ).

Таким образом, оплата организацией сотруднику билета в командировку и обратно из его места жительства, отличного от места его работы, указанного в трудовом договоре, является его доходом, полученным в натуральной форме. Стоимость указанного билета подлежит налогообложению в соответствии с положениями ст. 211 НК РФ.

Так как расходы, связанные с наймом жилого помещения, освобождены от налогообложения НДФЛ, то работник обязан документально подтвердить эти расходы. Подтверждающими документами по расходам на проживание в гостинице является счет из гостиницы по форме N 3-Г, утвержденный Приказом Минфина России от 13 декабря 1993 г. N 121 "Об утверждении форм документов строгой отчетности" или приходный кассовый ордер на оплату проживания и счет гостиницы. При этом вместо приходного кассового ордера может быть чек ККТ.

Отметим, что Приказ N 121 действовал до 1 декабря 2008 г. После этой даты организация и индивидуальный предприниматель, оказывающие услуги населению, для осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники вправе использовать самостоятельно разработанный документ, в котором должны содержаться реквизиты, установленные п. 3 Положения "О порядке осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники", утвержденного Постановлением Правительства РФ от 6 мая 2008 г. N 359. Утверждение формы такого документа уполномоченными федеральными органами исполнительной власти не требуется, но при разработке собственных документов вполне можно ориентироваться на тот же Приказ N 121.

В счете должны быть указаны время проживания командированного, стоимость проживания в день и за весь период, а также должна стоять отметка об оплате услуг гостиницы. Счет подписывается уполномоченными лицами и заверяется печатью.

В Постановлении ФАС Московского округа от 5 мая 2008 г. N КА-А40/3517-08 по делу N А40-39040/07-112-234 суд установил, что счета из гостиниц, составленные по форме N 3-Г, являются бланками строгой отчетности и не требуют применения контрольно-кассовой техники, о чем свидетельствуют необходимые реквизиты: бланки изготовлены типографским способом, имеются выходные данные типографии, нумерация также осуществлена типографским способом. К такому же выводу пришел суд в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 18 февраля 2008 г. по делу N А56-52410/2006.

При проживании в гостинице довольно часто некоторые услуги оплачиваются отдельно, например телевизор, холодильник и тому подобное. Поэтому нередко задается вопрос, нужно ли такие суммы включать в налоговую базу командированного, работника и удерживать с них НДФЛ? Ответ на этот вопрос можно найти в Постановлении ФАС Уральского округа от 22 марта 2007 г. N Ф09-1880/07-С2 по делу N А47-623/06. Суд указал, что предельного перечня расходов, входящих в командировочные, в ст. 217 НК РФ не содержится. В счетах, выставленных гостиницами, выделяются платежи за услуги, необходимость которых вызвана проживанием в гостинице и не зависит от волеизъявления физического лица, а сами услуги являются стандартным набором обстановки жилого помещения гостиницы, поэтому у налогового органа отсутствуют основания для привлечения организации к ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ. В ст. 123 НК РФ установлено, что за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, взыскивается штраф в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

Если работник самостоятельно снимает квартиру, принадлежащую гражданину, то основанием для такого проживания и подтверждением произведенных расходов будет являться договор найма жилого помещения, заключенный на основании ст. 671 ГК РФ и ст. 30 ЖК РФ. Также это может быть договор поднайма жилого помещения, заключенный на основании ст. 685 ГК РФ и ст. 76 ЖК РФ.

По возвращении из командировки к авансовому отчету работник должен приложить договор найма (договор поднайма), расписку наймодателя о получении платы. Если поиск квартиры происходил через риелторское агентство, то договор с риелторским агентством и квитанцию к приходному кассовому ордеру или чек ККТ, свидетельствующие об оплате услуги агентства. Суммы, выплаченные командированному сотруднику на основании таких документов, не подлежат налогообложению НДФЛ.

В случае непредставления налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в соответствии с законодательством Российской Федерации, но не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации и не более 2500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.

Аналогичный порядок налогообложения применяется к выплатам, производимым лицам, находящимся во властном или административном подчинении организации, а также членам совета директоров или любого аналогичного органа компании, прибывающим (выезжающим) для участия в заседании совета директоров, правления или другого аналогичного органа этой компании.

Таким образом, в случае непредставления работником документов, подтверждающих оплату жилья во время командировки, суммы денежных средств, выданных ему организацией для оплаты найма жилого помещения, освобождаются от налогообложения НДФЛ в пределах 700 и 2500 руб. за каждый день нахождения в командировке (Письмо Минфина России от 5 февраля 2008 г. N 03-04-06-01/30).

УФНС России по г. Москве в Письме от 19 декабря 2007 г. N 28-11/121388.1 разъясняет, что если организация компенсирует документально подтвержденные расходы на проезд на такси до места назначения и обратно, а также в аэропорт или на вокзал, то такие расходы относятся к компенсационным выплатам, связанным с исполнением трудовых обязанностей, и не подлежат налогообложению НДФЛ. Однако при отсутствии подтверждающих документов, компенсация стоимости проезда командированного на такси учитывается при определении налоговой базы по НДФЛ.

Если организация может оплатить работнику произведенные в командировке расходы на мобильную связь, то эти расходы необходимо подтвердить документально (командировочные удостоверения, документы, подтверждающие оплату услуг связи, списки телефонных вызовов с указанием дат и времени). Только в этом случае они не будут облагаться НДФЛ (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 5 июня 2007 г. по делу N А26-5611/2006-216).

Дата добавления: 2015-08-17