Правила консолидации отчета о прибылях и убытках

При объединении показателей материнской организации и дочернего общества в сводный отчет о прибылях и убытках не включаются:

· выручка от реализации товаров (работ, услуг) между материнской организацией и дочерним обществом, а также между дочерними обществами одной материнской организации и затраты, приходящиеся на эту реализацию;

· дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами материнской организации другим дочерним обществам той же материнской организации, а также материнской организацией своим дочерним обществам. В сводной отчетности отражаются лишь дивиденды, подлежащие выплате организациям и лицам, не входящим в группу;

· любые иные доходы и расходы, возникающие в результате операций между материнской организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами одной материнской организации.

Если материнская компания имеет 100% акций или долей в уставном капитале, то показатели отчета о прибылях и убытках складываются по определенным правилам.

Если материнская компания имеет не более 50% голосующих акций в акционерном обществе (не более 50% долей в уставном капитале ООО), то финансовый результат деятельности дочернего общества в части доходов и расходов для включения в сводный отчет о прибылях и убытках определяется исходя из доли голосующих акций дочернего общества, принадлежащих материнской организации, в их общем количестве (доли участия материнской организации в уставном капитале дочернего общества с ограниченной ответственностью).

Если материнская компания имеет более 50%, но менее 100% голосующих акций в акционерном обществе или более 50%, но менее 100% долей в уставном капитале ООО, то в сводном отчете о прибылях и убытках выделяется показатель, отражающий долю меньшинства (ПДМ) в финансовом результате деятельности общества.

В сводной форме № 2 ПДМ отражает величину финансового результата деятельности дочернего общества, не принадлежащего материнской организации. ПДМ для формы № 2 определяется исходя из величины нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) дочернего общества за отчетный период и доли не принадлежащих организации акций (доли в уставном капитале ООО) в их общем количестве. В сводном отчете о прибылях и убытках ПДМ показывают одной строкой «Доля меньшинства», а доходы и расходы, формирующие финансовый результат деятельности группы, показывают за вычетом доли меньшинства.

Если ПДМ в убытках дочернего общества больше ПДМ в капитале этого общества на отчетную дату, то на эту разницу подлежит уменьшению величина резервного капитала, а при его недостаточности – величина добавочного капитала, а затем уставного капитала дочернего общества, включенного в сводную отчетность.

7.5. Директивы Европейского Сообщества
о консолидированной отчетности

В экономической литературе по истории бухгалтерского учета подчеркивается, что первенство в составлении консолидированной отчетности принадлежит компаниям Cotton Oil Trust (США, 1866) и U.S. Steel Corporation (США, 1902).

Несмотря на то, что в 1970-х годах подготовка консолидированной отчетности была обязательной для многих компаний ФРГ и Великобритании, считалась нормой в Нидерландах и осуществлялась на добровольной основе во Франции, однообразия в принципах учета не существовало. В Испании, Италии и Португалии официальные инструкции по составлению сводной отчетности вовсе отсутствовали.

Интеграция политических и экономических систем в странах Западной Европы находит свое проявление в унификации законодательства для стран-участниц ЕЭС. Это не может не отражаться и на процессах регулирования вопросов, связанных с бухгалтерским учетом и отчетностью.

Наиболее существенное влияние на систему бухгалтерского учета западноевропейских стран оказали 4-я и 7-я Директивы, подготовленные Европейской комиссией и принятые Советом Европейского Сообщества в 1978 и 1983 годах соответственно.

4-я Директива определяет пути, формы и методы гармонизации и унификации бухгалтерского учета и отчетности стран Западной Европы.

7-я Директива посвящена взаимоотношениям между материнской и дочерними организациями, составлению консолидированной отчетности транснациональными корпорациями. Положения этой Директивы основаны на идеях и традициях англосаксонской системы учета и отчетности. В то же время в них допускается возможность применения различных вариантов консолидации отчетов, предусмотренных законами различных стран Западной Европы. Ключевой вопрос правил консолидации состоит в том, что включению в консолидированные счета подлежат компании, которые были сформированы в результате приобретения, а не объединения или слияния. Такая организационная модель бизнеса предполагает наличие материнской и дочерней компании. Директива позволяет странам-членам ЕЭС по желанию включать в рамки консолидированных счетов компании, над которыми родительская компания имеет «дефакто контроль». Например, компания, имея меньшинство акций, тем не менее может доминировать над другой компанией.

Согласно положениям Директивы:

· взаимные требования, финансовые обязательства, доходы, расходы, прибыли и убытки дочерних компаний должны исключаться из консолидированного отчета;

· в приложениях к консолидированной отчетности должны отражаться показатели, оказывающие существенное влияние на объективность оценки финансового положения материнской и дочерних компаний;

· данные консолидированной отчетности должны быть доступны широкому кругу заинтересованных пользователей. Данные бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и других форм отчетности в консолидированном виде подлежат обязательному опубликованию;

· консолидированная отчетность должна подвергаться регулярным аудиторским проверкам.

7.6. Международные стандарты финансовой отчетности
по сводной финансовой отчетности

Процедуры для подготовки и представления сводной финансовой отчетности закреплены в МСФО 27 «Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании» (1994). Под сводной финансовой отчетностью следует понимать финансовую отчетность группы, которая представляет собой отчетность единой компании. Группа – это объединение в один экономический субъект в результате присоединения к другому. При этом головное предприятие приобретает контроль над чистыми активами и операционной деятельностью других предприятий. Контроль – право управлять финансовой и операционной деятельностью с целью получения выгоды от его деятельности. Свидетельством наличия контроля среди прочего является каждый из нижеследующих факторов:

· собственность –материнская компания владеет через дочерние предприятия более 50% голосующего потенциала (акций с правом голоса);

· право голоса – потенциал, составляющий более 50% голосующих акций, достигнут за счет соглашения с другими инвесторами;

· политика – возможность руководить финансовой и операционной политикой предприятия согласно уставу или соглашению;

· совет директоров – возможность назначать или смещать большинство членов совета директоров;

· голосующие права директоров – возможность иметь большинство голосов на собраниях совета директоров.

Группы предприятий могут формироваться различными способами:

· путем приобретения прав собственниками головной компании;

· путем приобретения чистых активов другого предприятия;

· путем выпуска акций или переводами денежных средств;

· путем осуществления операций между акционерами группы или между головной компанией и акционерами приобретаемого предприятия.

При формировании групп предприятий возникают горизонтальные, вертикальные группы, конгломератные объединения.

Возможны следующие типы объединений предприятий:

· дочерние предприятия – общество, контролируемое другим предприятием, имеющим 50% акций + 1 акция;

· компании, в которых материнская организация владеет не более чем 50% голосующих акций, но при этом материнская компания имеет:

- право на более чем 50% голосов на собрании собственников;

- право определять финансовую и операционную политику;

- право назначать и заменять большинство членов исполнительного органа предприятия;

- право на 50% голосов на собрании руководства;

· ассоциированные предприятия – общество, в котором инвестор имеет значительное влияние. В российской практике – это зависимые общества. Критериями значительного влияния являются:

представление в совете директоров либо в другом органе управления компанией;

участие в процессе выработки политики предприятия;

наличие существенных операций между головной и зависимой компанией;

обмен руководящими сотрудниками;

обмен существенной технической информацией;

· совместные предприятия.

Материнская компания должна сводить все дочерние компании (зарубежные и национальные) за исключением:

· дочерних компаний, приобретенных и удерживаемых с целью их последующей продажи в ближайшем будущем;

· дочерних компаний, действующих в рамках жестких долгосрочных ограничений, которые значительно снижают ее способность переводить средства;

· случая, когда материнская компания является, в свою очередь, дочерней компанией, находящейся в полной собственности или практически в полной собственности другой компании.

В основе составления сводной финансовой отчетности лежит объединение финансовой отчетности материнской и дочерних компаний, которое осуществляется построчно путем сложения аналогичных статей активов, обязательств, капитала, доходов и расходов. Основные процедуры составления сводной финансовой отчетности заключаются в следующем:

· исключаются балансовая стоимость инвестиций материнской компании и ее доля в капитале каждой дочерней компании в соответствии с требованиями МСФО 22 «Объединение компаний»;

· определяется доля меньшинства в чистых активах консолидированных дочерних компаний и отражается отдельно в сводном балансе;

· исключаются внутригрупповые сальдо и внутригрупповые операции;

· исключаются потенциально возможные к получению на текущий момент прибыли и убытки;

· определяется доля меньшинства в прибылях/убытках дочерних предприятий за период и отдельно отражается в отчете о прибылях и убытках;

· налоги учитываются в соответствии с МСФО 12 «Налоги на прибыль»;

· консолидированная прибыль корректируется с учетом дивидендов по кумулятивным акциям дочерней компании вне зависимости от того, были дивиденды объявлены или нет;

· инвестиции следует учитывать в соответствии с МСФО 25 «Учет инвестиций»;

· убытки, относящиеся к доле меньшинства, могут превышать ее долю в капитале дочерней организации. Такое превышение списывается за счет доли большинства, за исключением той ее части, по которой меньшинство несет обязательства и имеет возможность покрыть убытки.

При этом под долей меньшинства понимают часть результатов хозяйственной деятельности и чистых активов дочернего предприятия, связанных с долей участия, которой головная компания не владеет прямо или косвенно.

При формировании сводной финансовой отчетности следует применять единую учетную политику. Если отчетные даты материнской и дочерней организации не совпадают, необходимо произвести корректировку для учета воздействия существенных операций или событий, имеющих место в период между этими датами. Такой период не должен превышать трех месяцев.

В сводной финансовой отчетности подлежит раскрытию следующая информация:

· перечень существенных дочерних предприятий (название, страна регистрации/расположения; доля участия или процент голосующих акций);

· причины, по которым дочерняя организация не включена в сводную отчетность;

· характер отношений с материнской компанией, если ей не принадлежит более 50% голосующего потенциала;

· наименование компании, в которой более 50% голосующего потенциала принадлежит другой компании, но которая не является дочерней компанией в силу отсутствия контроля над ней;

· эффект от приобретения или выбытия дочерних компаний на финансовое положение, результаты деятельности за отчетный период и сравнительные суммы за предшествующий период;

· в случаях, когда материнская компания сама находится в полной собственности, указать:

- причины, по которым сводная финансовая отчетность не была подготовлена;

- основание, по которому дочерние компании учитывались в ее собственной финансовой отчетности;

- наименование и юридический адрес материнской компании.

В случае неприменения единой учетной политики указать:

- этот факт;

- доли статей, на которые данный факт оказал влияние.

Сводная финансовая отчетность является источником информации для анализа финансового положения, результатов деятельности группы.

Дата добавления: 2015-08-02