Классификация затрат на производство продукции 3 страница

Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) условно можно подразделить на три этапа.

Первый этап: исчисляется себестоимость всей выпущенной продукции в целом.

Второй этап: исчисляется фактическая себестоимость по каждому виду продукции.

Третий этап: исчисляется себестоимость единицы продукции, выполненной работы или оказанной услуги.

Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции могут чередоваться.

Калькулирование себестоимости продукции является объективно необходимым процессом при управлении производством.

Функционировавшие ранее калькуляционные системы преследовали одну цель – оценить запасы готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства, что необходимо для внутрипроизводственных целей и для составления внешней отчетности, а также для определения прибыли. Несмотря на важность этой задачи, прежние системы калькулирования не содержали информации, пригодной для решения многих управленческих задач.

Современные системы калькулирования более сбалансированы. Содержащаяся в них информация позволяет не только решать традиционные задачи, но и прогнозировать экономические последствия таких ситуаций, как:

- целесообразность дальнейшего выпуска продукции;

- установление оптимальной цены на продукцию;

- оптимизация ассортимента выпускаемой продукции;

- целесообразность обновления действующей технологии и станочного парка;

- оценка качества работы управленческого персонала.

Современное калькулирование лежит в основе оценки выполнения принятого предприятием или центром ответственности плана. Оно необходимо для анализа причин отклонений от плановых заданий по себестоимости.

Калькулирование является основой трансфертного ценообразования. Трансфертная цена (внутренняя) применяется при коммерческих операциях между подразделениями одного и того же предприятия.

Таким образом, производственный учет и калькулирование являются основными элементами системы управления не только себестоимостью продукции, но и производством в целом.

4.3. Принципы калькулирования, его объект и методы

Калькулирование на любом предприятии, независимо от его вида деятельности, размера и формы собственности, организуется в соответствии с определенными принципами.

1. Научно обоснованная классификация затрат на производство. (1.07.1995 № 661) (Отраслевые рекомендации по планированию и учету себестоимости).

2. Установление объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц.

Объектами учета затрат являются места их возникновения, виды или группы однородных продуктов.

Местом возникновения затрат называют структурные единицы и подразделения предприятия, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов (рабочие места, бригады, цехи).

Под объектом калькулирования (носителем затрат) понимают виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные для реализации на рынке. Объектом калькулирования могут быть готовая продукция, оказанная услуга и т.д.

В добывающих отраслях промышленности и ПСМ при отсутствии незавершенного производства объект учета затрат совпадает с объектом калькулирования.

Калькуляционная единица представляет собой измеритель объекта калькулирования. Существуют натуральные, условно-натуральные и стоимостные калькуляционные единицы.

Выбор калькуляционной единицы зависит от особенностей производства и выпускаемой продукции.

Натуральные показатели себестоимости продукции используются при производстве одного вида продукции, и в этом случае все затраты будут прямо относиться на изделие (штуки, тонны, метры и т.д.). Натуральные показатели используются в машиностроении, ПСМ и в других отраслях при серийном и единичном производстве разнородных товаров и услуг (калькулирование себестоимости 1 т цемента, 1 м³ бетона и т.д.).

Условно-натуральные калькуляционные единицы используются в тех производствах, где выпускаются различные виды близких изделий, затраты на производство которых стоят в определенном соотношении друг другу. Причем структура себестоимости у них должна быть одинаковой.

Одно из группы близких изделий берется за базу (чаще всего то, затраты на которое самые низкие), затраты на него принимаются за единицу. Другие изделия, в зависимости от затрат на них, получают собственные коэффициенты, показывающие, насколько затраты на них отличаются от затрат на базовое изделие. Условно-натуральные единицы могут использоваться в литейном производстве (тонна литья определенного вида), в консервной промышленности (усл. банки); единицы времени, единицы работы: В ПСМ – 1 тыс. шт. кирпича, 1 усл. плитка. Из этого множества калькуляционных единиц для калькулирования используется один измеритель, который рассматривается как основной. Условно-натуральные единицы могут применяться при калькулировании побочных продуктов.

Пример. На предприятии ПСМ производится 3 вида одного изделия – цемент марок 400, 500 и 600. Затраты на них находятся в соотношении 1:1,2:1,5 друг к другу. Всего затраты на производство составляют 5000 ден. ед.

Колич. изделий: Цемент марки 400 – 600 кг;

Цемент марки 500 – 300 кг;

Цемент марки 600 – 100 кг.

Себестоимость

С(Ц400) = 5000 / (1 × 600 + 1,2 × 300 + 1,5 × 100) = 4,5 ден. ед.

Таким образом, рассчитывается одновременно себестоимость условно-натуральной калькуляционной единицы и себестоимость первого вида продукции. Затраты на остальные виды продукции определяются исходя из приведенных выше соотношений себестоимости продукции:

Ц500 – C(Ц500) = 4,5×1,2 = 5,4 ден. ед.;

Ц600 – С(Ц600) = 4,5×1,5 = 6,75 ден. ед.

Проверка: 4,5×600 + 5,4×300 + 6,75×100 = 5000.

Следует отметить целесообразность использования калькуляционных единиц, которые позволяют учесть потребительские свойства выпускаемой продукции (так называемые эффективные) либо самостоятельно, либо наряду с натуральными.

В качестве стоимостного показателя себестоимости продукции в нашей стране рассматриваются затраты на рубль товарной продукции:

(4.1)

3. Выбор метода распределения косвенных расходов чрезвычайно важен для правильного расчета себестоимости единицы продукции (работ, услуг) Он производится предприятием самостоятельно, записывается в учетной политике и является неизменным в течение всего финансового года.

4. Разграничение затрат по периодам.

5. Раздельный учет по текущим затратам на производство продукции и по капитальным вложениям (Закон Российской Федерации «О Бухгалтерском учете» (ст. 8, п. 6) и «Положение о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»).

6. Выбор метода учета затрат и калькулирования. Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции, а также отнесения издержек на единицу продукции. Это совокупность способов аналитического учета затрат на производство по калькуляционным объектам и приемов исчисления калькуляционных единиц. Существуют различные методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости единицы продукции. Их применение определяется особенностями производственного процесса, характером производимой продукции (оказываемых услуг), ее составом, способом обработки.

Общепринятой классификации методов учета затрат и калькулирования пока не существует. Примерная классификация представлена на рис. 4.2. Ее группируют по трем признакам.

Рис. 4.2. Классификация методов учета затрат и калькулирования

4.4. Методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции

Калькулирование себестоимости продукции осуществляют различными методами. Под методом калькуляции понимают систему приемов, используемых для исчисления себестоимости калькуляционной единицы. Выбор метода калькулирования себестоимости продукций зависит от типа производства, его сложности, наличия незавершенного производства, длительности производственного цикла, номенклатуры вырабатываемой продукции.

На промышленных предприятиях применяют нормативный, позаказный, попередельный и попроцессный (простой) методы учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции.

4.4.1. Нормативный метод учета затрат

Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяют, как правило, в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукций.

Сущность его заключается в следующем: отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями; обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения, вносимые в текущие нормы, затраты в результате внедрения организационно-технических мероприятий, и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции. Фактическая себестоимость продукции определяется алгебраическим сложением суммы затрат по текущим нормам, величины отклонений от норм и величины изменений норм:

Зф = Зн + О + И,

где Зф – затраты фактические;

Зн – затраты нормативные;

О – величина отклонений от норм;

И – величина изменений норм.

При этом фактическую себестоимость изделия можно установить двумя способами: прямым и распределением отклонений от норм. Если объектом учета производственных расходов являются отдельные виды продукции, то и отклонения от норм, а также их изменения можно отнести на эти виды продукции прямым путем. Фактическую себестоимость этих видов продукции определяют способом прямого расчета по приведенной формуле.

Если объектом учета производственных расходов являются группы однородных видов продукции, то фактическую себестоимость каждого вида продукции устанавливают распределением отклонений от норм и изменений норм пропорционально нормативным затратам на производство отдельных видов продукции.

Применение нормативного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции требует разработки нормативных калькуляций на основе норм основных затрат, действующих на начало месяца, и квартальных смет расходов по обслуживанию производства и управлению. В организациях, отличающихся относительной стабильностью технологических процессов, нормы затрат изменяются редко, поэтому плановая себестоимость мало отличается от нормативной. В этих организациях вместо нормативных калькуляций можно использовать плановые.

Отклонения фактических затрат от установленных норм по отдельным расходам определяют методом документирования или инвентарным методом.

Текущий учет затрат по нормам и отклонений от них ведут, как правило, только по прямым расходам (сырье и материалы, заработная плата). Отклонения по косвенным расходам распределяют между видами продукции по истечении месяца. Аналитический учет затрат на производство продукции осуществляют в карточках или особого рода оборотных ведомостях, составляемых по отдельным видам или группам продукции.

Нормативный метод учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции призван выполнять две функции: обеспечить оперативный контроль за производственными затратами путем учета затрат по текущим нормам и отдельно – отклонений от норм и их изменений; обеспечить точное калькулирование себестоимости продукции.

Однако некоторые организации и отрасли ограничивают применение данного метода использованием его лишь, как приема калькулирования себестоимости продукции. В этом случае данный метод не выполняет своей основной функции – оперативного текущего контроля за производственными затратами.

4.4.2. Позаказный метод учета себестоимости

Позаказный метод учета себестоимости используется при изготовлении уникального либо выполняемого по специальному заказу изделия, в единичном и мелкосерийном производстве, в строительстве.

Принципиальная особенность состоит в индивидуализации учета затрат и расчета себестоимости в соответствии с открытыми заказами. Калькуляцию полученного продукта составляют после полного завершения работ по заказу, независимо от длительности его выполнения. Объектом учета затрат и объектом калькулирования при этом методе является отдельный производственный заказ.

Под заказом понимают изделие, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные, монтажные и экспериментальные работы. При изготовлении крупных изделий с длительным процессом производства заказы выдают не на изделие в целом, а на его агрегаты, узлы, представляющие законченные конструкции.

Сущность данного метода заключается в следующем: все прямые затраты (затраты основных материалов и заработной платы основных производственных рабочих с начислениями на нее) учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам. Остальные затраты учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой (ставкой) распределения.

Когда производится сложная, дорогостоящая продукция с длительным циклом производства (подводные лодки, самолеты, ракеты, суда, прокатные станы, уникальное оборудование), при этом большая часть затрат прямо списывается на заказ, косвенные затраты распределяются по ставкам накладных расходов.

Ставки накладных расходов в сфере материалов определяют соотношением суммы накладных расходов на эти цели к стоимости их приобретения, в сфере производства – путем отнесения суммы накладных расходов к заработной плате основных производственных рабочих.

Распределение косвенных расходов на производство этим способом может привести к существенной ошибке в том случае, когда трудоемкость и фондоемкость выпускаемой продукции различны. Поэтому, как у нас в стране, так и за рубежом для распределения расходов на содержание машин и оборудования используется информация о стоимости машино-часов оборудования и времени, затраченного на изготовление различных видов продукции с использованием этого оборудования.

4.4.3. Попередельный метод учета затрат

Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяют в производствах с комплексным использованием сырья, а также в отраслях промышленности с массовым крупносерийным производством, где обрабатываемое сырье и материалы проходят последовательно несколько фаз обработки (переделов). В ПСМ – это производство цемента на разных переделах. В этом случае затраты учитывают не только по видам продукции и статьям калькуляции, но и по переделам.

При комплексном использовании сырья или полуфабрикатов вырабатываемую продукцию различных сортов и марок переводят в условный сорт с помощью системы коэффициентов. При изготовлении из одного и того же вида сырья нескольких продуктов выделяют основной продукт. Остальные рассматривают как побочные (сопутствующие) и оценивают их по установленным ценам. Стоимость оцененной побочной продукции вычитают из общей суммы затрат на производство, а оставшиеся затраты относят на себестоимость основного продукта.

Различают бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты попередельного метода учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции.

При первом варианте, как уже отмечалось, ограничиваются учетом затрат по каждому переделу. В бухгалтерских записях движение полуфабрикатов не отражается. Их движение от одного передела к другому бухгалтерия контролирует по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, который ведут в цехах. В соответствии с таким порядком учета затрат себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют лишь себестоимость готового продукта.

При втором варианте движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляют бухгалтерскими записями и калькулируют себестоимость полуфабрикатов после каждого передела, что позволяет выявлять себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях его обработки и тем самым обеспечивать более действенный контроль над себестоимостью продукции.

При попередельном методе используют важнейшие элементы нормативного метода – систематическое выявление отклонений фактических затрат от текущих норм (плановой себестоимости) и учет изменений этих норм. В первичной документации и оперативной отчетности фактический расход сырья, материалов, полуфабрикатов, энергии и других необходимо сопоставлять с нормативным. Использование элементов нормативного метода позволяет ежедневно осуществлять контроль над затратами на производство, вскрывать причины отклонений от норм, выявлять резервы снижения себестоимости продукции.

Распределение затрат по переделам проводится при помощи коэффициентов, рассчитанных на основе технических и технологических показателей; путем выделения основной и побочной продукции.

В настоящее время на предприятиях, применяющих попередельный метод распределения затрат между продуктами, осуществляется с помощью комбинированного метода, сочетающего в себе два широко известных в экономической литературе метода: исключение затрат и распределение затрат.

Формирование затрат на продукты с помощью указанных методов производится по центрам затрат в следующем порядке:

1. Метод исключения: все получаемые продукты разделяются на основные и попутные; по установленным коэффициентам (цене исходного сырья) оцениваются затраты на попутные продукты; затраты на попутные продукты исключаются из общих затрат по процессу (стоимость сырья, затраты на обработку).

2. Метод распределения: затраты, оставшиеся после использования метода исключения разделяются между основными продуктами пропорционально их массе.

Затраты на одну тонну попутного продукта

З _i = Ц × К _i,

а любого основного

(4.2)

где З _i, З _j – затраты i -го попутного и j- го основного продукта;

Ц – цена одной тонны исходного сырья;

К _i – коэффициент оценки затрат на i- й попутный продукт;

З _с – общая сумма затрат на использованное сырье (покупное,

полуфабрикат собственного производства);

З _об – общая сумма затрат на переработку сырья;

b _i, b _j – количество i -го попутного и j- го основного продукта.

Таким образом, деление получаемых продуктов на основные и попутные не имеет достаточного обоснования, а многие теоретические положения и практика формирования затрат на предприятиях уже перестали соответствовать условиям формирования цен под влиянием спроса и предложения, что породило новые теоретические проблемы учета и распределения затрат.

Попередельное калькулирование, в отличие от позаказного, дает среднюю себестоимость калькуляционной единицы.

4.4.4. Попроцессный метод учета затрат

Попроцессный (простой) метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяется в добывающих отраслях промышленности (угольной, горнорудной, газовой, нефтяной, лесозаготовительной и др.) и в энергетике, в цементной промышленности, в отраслях с ограниченной номенклатурой продукции и там, где незавершенное производство отсутствует или незначительно (в добывающей промышленности, на электростанциях и т.п.). Т.е, данный метод присущ предприятиям с массовым типом производства, непродолжительным производственным циклом, ограниченной номенклатурой выпускаемой продукции, единой единицей измерения и калькулирования, полным отсутствием либо незначительными размерами незавершенного производства. В итоге выпускаемая продукция является одновременно и объектом учета затрат, и объектом калькулирования.

В производствах, где:

а) производится один вид продукции;

б) не возникают запасы полуфабрикатов;

в) не образуются запасы готовой продукции;

может применяться метод простого калькулирования.

4.5. Калькулирование себестоимости продукции
при комплексном использовании сырья

Существуют производства, где в одном технологическом процессе получают несколько видов продукции из одного вида сырья и, следовательно, все затраты (или большая их часть) являются косвенно относимыми на себестоимость конкретного вида продукции. Это чаще всего химическая, нефтехимическая промышленность, энергетика (при одновременном получении тепловой и электрической энергии), газопереработка, цветная металлургия и т.д. В таких производствах можно выделить практически всегда те затраты, которые нужно прямо отнести на конкретные виды продукции.

Обычно рассматриваются три метода калькулирования себестоимости продукции при комплексном использовании сырья:

1) исключение затрат на побочную продукцию по той или иной продукции;

2) распределение затрат на произведенную продукцию по тем или иным критериям;

3) сумма двух первых методов, т.е. побочная продукция исключается по какой–то оценке, а на основную затраты распределяются тем или иным способом.

Существуют следующие методы оценки побочной продукции: по оптовым ценам, по себестоимости продукции при ее раздельном производстве.

При оценке по оптовым ценам полагается, что ее производство не дает экономического эффекта, кроме того, из себестоимости основной продукции исключаются не только затраты на производство, но и непроизводственные расходы и прибыль или убытки в зависимости от того, рентабельна или нет эта продукция.

Оценка по себестоимости при раздельном производстве была предложена академиком С.Г. Струмилиным. Этот способ является более точным, но имеет также и недостатки: изменение в затратах на производство всего комплекса продуктов отразится только на себестоимости продукции, кроме того, не всегда есть возможность найти раздельное производство этой продукции.

К побочной продукции следует относить ту, удельный вес которой не превышает 5–7% от общего объема производства.

Пример. Затраты на производство продукции А и В составили 5680 ден. ед. Продукт В занимает незначительный удельный вес в общем объеме производства (75 ед.) и является побочным. Общий объем производства составляет 1000 ед. Себестоимость продукта В при его раздельном производстве равна 20 ден. ед./изд..

Для того, чтобы определить себестоимость основного продукта А, необходимо из общих затрат исключить затраты на производство побочного продукта и разделить полученное на объем производства продукта А.

С_А = (5680 – 75 × 20) / (1000 – 75) = 5,06 ден. ед.

Сущность метода распределения затрат состоит в том, что издержки на производство продукции распределяются между различными видами изделий пропорционально наиболее обоснованному показателю в целом или по отдельным статьям затрат и, следовательно, нескольким показателям.

В зависимости от выбранного критерия метод распределения затрат подразделяется на следующие способы:

1. Пропорционально количеству получаемых продуктов (весовой метод). Метод наиболее простой, но его целесообразно использовать только в тех случаях, когда соотношение затрат пропорционально весовым, объемным показателям произведенной продукции (перевозка песка, щебня).

2. Пропорционально стоимости готовых изделий в оптовых ценах, себестоимости аналогичной продукции, произведенной в раздельных производствах.

3. Пропорционально стоимости продуктов в исходном сырье.

4. Пропорционально теоретической работе выделения компонента из смеси (эксергетический метод). Метод целесообразен в тех случаях, когда коэффициент полезного действия реальных процессов, связанных с получением продукции, одинаков или близок для всех видов продукции.

Существенное значение имеет правильный выбор коэффициентов распределения так, чтобы они наиболее объективно отражали соотношение затрат на продукцию комплексного производства.

Коэффициенты, применяемые для распределения затрат на продукцию комплексного производства, можно разделить на две группы:

1. Коэффициенты, рассматриваемые исходя из соотношения трудоемкости, энергоемкости, материалоемкости или каких-то иных соотношений затрат на производимые продукты комплексной переработки.

2. Коэффициенты, рассматриваемые пропорционально потребительским свойствам продукции, таким, как зольность, теплота сгорания, сахаристость, марка цемента, октановое число и т.д.

Коэффициентный метод чаще всего применяется в тех случаях, когда на выпускаемую продукцию комплекса составляется общая калькуляция по статьям затрат, а себестоимость каждого вида изделия определяется без расшифровки по статьям, однако иногда используются свои коэффициенты для каждой из статей затрат. В практической деятельности чаще используется первый подход, например, в металлургической, коксохимической, газовой промышленности и др.

В энергетике при распределении затрат на тепловую и электрическую энергию используются показатели, рассчитанные на основе потребительской ценности отдельных продуктов, пропорционально их себестоимости при раздельном производстве или пропорционально действующим оптовым ценам. При этом экономия от комбинированного производства электрической и тепловой энергии на ТЭЦ по сравнению с раздельным производством распределяется между обоими видами энергии. Недостатком такого подхода является трудность определения экономии ввиду крайней динамичности затрат на производство тепловой и электрической энергии на ТЭЦ. Экономия затрат на производство электрической и тепловой энергии значительно колеблется во времени, поэтому возникают трудности при определении коэффициентов распределения затрат этими способами. Основными факторами, определяющими изменение затрат, являются степень использования электрической мощности ТЭЦ и ее конденсационной части, время года, цена условного топлива, природно-географические факторы, расстояние до потребителей.

В настоящее время в энергетике применяется натуральный, или физический, метод распределения затрат при калькулировании тепловой и электрической энергии. Он основан на равенстве объемов расхода топлива и других видов затрат на производство одной калории тепла. Учитывая различную загрузку отопительных систем по сезонам, постоянные расходы по топливно-транспортному и котельному цеху будут перераспределяться в зависимости от времени года.

Основным недостатком этого метода является уравнивание тепла разной потребительской ценности – низкопотенциального, идущего на отопление, и высокопотенциального, используемого для производства электрической энергии. Это общий недостаток натурального, или физического способа распределения затрат на продукты, качественно отличающиеся друг от друга. Использование данного способа может привести к искусственному снижению себестоимости электроэнергии и, соответственно, завышению себестоимости тепловой энергии.

Для распределения затрат на тепловую и электрическую энергию могут быть использованы и иные подходы, например эксергетический способ, который в отличие от физического позволяет учесть качественные различия тепла, используемого для их выработки.

Затраты на производство электрической и тепловой энергии на ТЭЦ(С) можно записать в виде:

С = З_Э × W + З_т × Q,

где З_Э – средние затраты на выработку электрической энергии;

W – расход электроэнергии;

З_т – средние затраты на выработку тепла;

Q – количество производимого тепла.

Рис. 4.3. Распределение затрат на тепловую и электрическую энергию различными способами: 1 – эксергетическим; 2 – физическим; 3 – пропорционально себестоимости при раздельном производстве; 4 – энергетическим с учетом КПД электроагрегатов; 5 – методом Вагнера

(Точки 1 – 5 показывают уровень затрат на тепловую и электрическую энергию при использовании различных способов их распределения).

Уравнение прямой в отрезках распределения затрат на тепловую и электрическую энергию различными способами можно записать следующим образом:

.

При комплексной переработке сырья возможны различные комбинации технологических операций.

В ряде производств с комплексным использованием сырья не удается рассчитать себестоимость продукции ни одним из рассмотренных выше способов. Тогда для ее калькулирования используется комбинация двух методов: продукция, которая имеет небольшой вес в общем выпуске, исключается как побочная, а остальные затраты распределяются между оставшимися продуктами на основе разработанных коэффициентов.

Дата добавления: 2015-07-19