Читайте также:
|
Налог на прибыль
Плательщики, объект налогообложения.
Порядок определения доходов и расходов
Налоговая база
Порядок исчисления налога и авансовых платежей
Устранение двойного налогообложения
Налог на прибыль является составным элементом налоговой системы России и служит инструментом перераспределения национального дохода. Это прямой налог, т.е. его окончательная сумма целиком и полностью зависит от конечного финансового результата хозяйственной деятельности предприятий и организаций. В таком качестве он должен выполнять свое основное функциональное предназначение — обеспечивать стабильность инвестиционных процессов в сфере производства продукции (товаров, услуг), а также законное наращивание капитала. Фискальная функция налога на прибыль вторична. В налоговой системе он определен как федеральный, распределяемый в пропорции по уровням бюджета в соответствии с законодательными актами о формировании бюджета страны на каждый финансовый год (п. 1 ст. 284 НК РФ); следовательно, налог на прибыль — регулирующий. Он занимает среди доходных источников бюджетов всех уровней второе место после косвенных налогов, однако в последнее время прослеживается тенденция к уменьшению его доли, что связано как с уменьшением ставки налогообложения (с 30% в 2000 г. до 24% в 2002 г.), так и с нестабильностью развития производства. Взимания налога на прибыль осуществляется согласно положениям главы 25 НК РФ.
Плательщиками налога на прибыль организаций являются:
российские организации;
иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации (ст. 246 НК РФ).
С введением в действие 25 главы НК РФ плательщиками налога признаются все организации, в том числе и бюджетные, Центральный банк Российской Федерации. Но они уплачивают налог на прибыль, при условии ведения ими коммерческой деятельности. Например, организации здравоохранения оказывают ряд платных услуг по диагностике и лечению населения. От этого вида деятельности они уплачивают все виды налогов в соответствии с налоговым законодательством. А та часть услуг, которая финансируется бюджетом и фондом медицинского страхования - не подлежит налогообложению. При этом необходимо вести раздельный учет облагаемых и не облагаемых операций.
Не являются плательщиками налога на прибыль и филиалы, обособленные подразделения организаций. Их доходы и расходы учитываются при формировании налогооблагаемой прибыли головной организацией, которая и несет ответственность за правильность исчисления налога и его перераспределение по месту нахождения филиалов, представительств.
Налог на прибыль не уплачивается организациями, применяющими в установленном порядке упрощенную систему налогообложения, единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, единый сельскохозяйственный налог, а также организации уплачивающие налог на игорный бизнес.
Объектом налогообложения порассматриваемому налогу служит конечный стоимостный результат деятельности хозяйствующего субъекта, каковой является прибыль организации, рассчитываемая как полученный доход, уменьшенный на величину произведенных и признанных в соответствии с налоговым законодательством расходов (ст. 247 НК РФ). С целью налогообложения доходы организаций группируют на три группы:
· доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;
· внереализационные доходы;
· доходы, не учитываемые при определении налоговой базы.
Следовательно, доход определяетсякак сумма выручки от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятий и выручки от внереализационных операций. При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю: налог на добавленную стоимость, акцизы и иные аналогичные обязательные платежи. Основанием для признания доходов являются первичные бухгалтерские и другие документы, подтверждающие поступление выручки, а также документы налогового учета (ст. 248 НК РФ).
В соответствии с действующим законодательством доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав (п. 1 ст. 249 НК РФ). Понятие «выручка» в данном случае включает в себя все поступления, связанные с расчетами за реализованные товары и имущество и выраженные как в денежной, так и в натуральной форме, включая суммовые разницы, полученные проценты за предоставленный коммерческий кредит и т.д. Отдельно оговорены особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков и доходов, полученных в связи с особыми обстоятельствами.
К внереализационным доходам относятся доходы (ст. 250 НК РФ):
от долевого участия в других организациях;
в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы;
доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду);
в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав;
доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде;
доходы в виде сумм кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям;
в виде использованных не по целевому назначению имущества, в том числе денежных средств (работ, услуг полученных в рамках благотворительной деятельности или целевого финансирования;
другие доходы от операций, непосредственно не связанных с производством продукции (работ, услуг) и ее реализацией.
По организациям, которым были безвозмездно переданы основные фонды, товары или другое имущество, налогооблагаемая прибыль соответственно увеличивается на стоимость полученного исходя из рыночных цен в соответствии с 40 статьей НК РФ, но не ниже остаточной стоимости по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) по иному имуществу.
Не учитываются при определении налоговой базы следующие доходы:
в виде имущества, имущественных прав, работ, услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления;
в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;
в виде взносов (вкладов) в уставный капитал;
в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору;
в виде имущества, полученного в рамках целевого финансирования (при этом налогоплательщики обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования; при отсутствии такого учета указанные средства подлежат налогообложению с даты их получения);
в виде имущества, безвозмездно полученного образовательными учреждениями всех форм собственности, имеющими лицензию на право ведения образовательной деятельности, на ведение уставной деятельности;
имущество и имущественные права, которые получены религиозными организациями на осуществление уставной деятельности;
иные виды доходов, предусмотренных законодательством (полный список см. п. 1, 2 ст. 251 НК РФ).
Пример ЗАО «Колос» осуществляет деятельность по производству хлебобулочных изделий, которые реализует оптовым покупателям. Общество имеет так же собственный магазин, где производит реализацию продукции населению. За отчетный период произведены следующие операции:
· реализация хлеба в ассортименте - 700 тыс. руб.;
· реализация пряников в ассортименте – 600 тыс. руб.;
· реализация булочных изделия – 400 тыс. руб.;
· списана кредиторская задолженность в связи с истечением срока исковой давности – 45 тыс. руб.;
· за сдачу в аренду площадей в магазине получено 60 тыс. руб.;
· на строительство новой технологической линии из регионального бюджета по целевой программе по поддержке предприятий малого бизнеса получено 500 тыс. руб.;
· безвозмездно получено от сторонней организации дозировочный аппарат: остаточная стоимость – 32 тыс. руб., рыночная – 40 тыс. руб.
Сгруппировать доходы организации в целях налогообложения.
1. К доходам от реализации относятся те доходы, которые связаны с основным видом деятельности - производство хлебобулочных изделий: реализация хлеба, пряников и булочных изделий. Доходы от реализации составят 1 700 тыс. руб. (700 тыс. руб. + 600 тыс. руб. +400 тыс. руб.)
2. К внереализационным доходам относятся те доходы, которые напрямую не связаны с основным видом деятельности: списание кредиторской задолженности, плата за сдачу в аренду площадей в магазине, безвозмездно полученный дозировочный аппарат. Внереализационные доходы составят 145 тыс. руб. (45 тыс. руб. + 60 тыс. руб. + 40 тыс. руб.).
3. К доходам, которые не учитываются при определении налоговой базы, относится финансирование из регионального бюджета по целевой программе по поддержке предприятий малого бизнеса в сумме 500 тыс. руб.
При исчислении прибыли важно правильно определить расходы. Не все фактически произведенные затраты можно включать в целях налогообложения прибыли в себестоимость продукции (работ, услуг). Одни можно производить лишь за счет собственной прибыли, остающейся у организаций после уплаты налогов; другие включаются в себестоимость только в пределах утвержденных нормативов (к примеру, выплата суточных на время командировки, представительские расходы).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации либо в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве в отношении расходов произведенных на территории этого государства (п. 1 ст. 252 НК РФ). Однако, как правило, бухгалтеру организации, такие обычаи неизвестны. Поэтому на первый план выступает критерий экономической оправданности затрат. Необходимо иметь документы, косвенно подтверждающие произведенные расходы: проездные документы на имя работника, отчет о выполненной работе в соответствии с договором и др.
Таким образом, к расходам организация может отнести любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Исходя из этого положения налогоплательщик должен доказать необходимость тех или иных затрат и учесть их при формировании облагаемой базы (например, расходы по оплате сотового телефона или заграничной командировки).
Расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности организаций, подразделяются на связанные с производством и реализацией и внереализационные.
Расходы, связанные с производством и реализацией, группируются в соответствии с их экономическим содержанием следующим образом (п. 2 ст. 253 НК РФ):
материальные расходы;
расходы на оплату труда;
суммы начисленной амортизации;
прочие расходы.
К материальным расходам относятся затраты (п. 1 ст. 254 НК РФ):
на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров, выполнения работ, оказания услуг;
на приобретение материалов, используемых для упаковки, на содержание и эксплуатацию основных средств или расходуемых на другие производственные и хозяйственные нужды;
на приобретение комплектующих изделий, полуфабрикатов;
на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, транспортные работы по обслуживанию производства, выполняемые транспортом предприятия;
на приобретение работ, услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями;
расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией фондов природоохранного назначения.
Необходимо особо отметить, что к материальным расходам относятся также и материально-производственные запасы (МПЗ), стоимость которых определяется исходя из цен их приобретения без учета НДС и акцизов, но включая комиссионные вознаграждения, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты (п. 2 ст. 254 НК РФ). Неправильное определение стоимости МПЗ может привести к занижению облагаемой базы по налогу на прибыль, так как налогоплательщики транспортные расходы по доставке МПЗ нередко относят на себестоимость продукции по факту их осуществления. Кроме этого, сумма материальных расходов может быть уменьшена на стоимость остатков МПЗ, переданных в производство, но не использованных на конец месяца, и возвратных отходов (п. 5 ст. 254 НК РФ).
Определение размера материальных расходов при списании используемых в производстве сырья и материалов осуществляется одним из следующих методов оценки (обязательно указывается в учетной политике, принятой организацией для целей налогообложения):
по стоимости единицы запасов;
средней стоимости;
стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО) (п. 8 ст. 254 НК РФ).
В расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной или натуральной формах: заработная плата, надбавки, компенсации, премии и единовременные поощрительные начисления. К оплате труда относятся также расходы, связанные с содержанием работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми (контрактами) или коллективными договорами (ст. 255 НК РФ). С 1 января 2006 г. в расходы по оплате труда разрешено включать стоимость форменной одежды, свидетельствующей о принадлежности работников к организации (п. 5 ст. 255 НК РФ).
Для определения суммы начисленной амортизации применяются четко установленные законодательством определения и нормы. Так, амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признаются также капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя. Срок полезного использования данного имущества должен быть более 12 месяцев, а первоначальная стоимость более 20 000 рублей. До 1 –го января 2008 года первоначальная стоимость имущества устанавливалась более 10 000 рублей (п. 1 ст. 256 НК РФ). Увеличение стоимости имущества в основном связано с инфляционными процессами, которые вызывают рост цен на него. По существу норма приведена в соответствие с процессами, происходящими в экономике страны. Следует отметить, что затраты по приобретению имущества стоимостью до 20 000 тыс. руб. относятся на расходы в момент передачи его в использование, но в бухгалтерском учете должны учитываться как физическая единица в течение всего срока использования. Не относятся на расходы отдельные объекты, если они не могут функционировать самостоятельно.
Пример
1. ОАО «Поток» в отчетном периоде приобрело комплект мебели общей стоимостью 65,5 тыс. руб.: три кресла стоимостью 18 тыс. руб. каждое, письменный стол 19,5 тыс. руб. На каждый объект оформлены первичные документы и произведена отдельно оплата. Комплект мебели передан в использование. Так как каждый объект можно использовать отдельно организация отнесет на расходы в момент их передачи 65,5 тыс. руб.
2. ОАО «Поток» в отчетном периоде приобрело системный блок стоимостью 18,0 тыс. руб., монитор – 7 тыс. руб., клавиатуру – 1,0 тыс. руб. На каждый объект оформлены первичные документы и произведена отдельно оплата. Так как перечисленные объекты не могут отдельно функционировать, то определяется стоимость приобретения комплекта в целом:18,0 тыс. руб. + 7 тыс. руб. + 1,0 тыс. руб. = 26,0 тыс. руб. Она превышает 20 тыс. руб. Следовательно, это имущество относится к амортизируемому.
Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и т.д.), а также материально-производственные запасы, незавершенное капитальное строительство и другое имущество в соответствии с законодательством (п. 2 ст. 256 НК РФ).
Расчет амортизации производится исходя из первоначальной стоимости основного средства. Она определяется как сумма всех расходов связанных с приобретением и вводом в эксплуатацию.
Пример Организация оплатила поставщику стоимость станка в сумме 50 тыс. руб. Доставка производилась собственным транспортом: транспортные расходы составили 2,5 тыс. руб., командировочные расходы лиц, осуществляющих доставку станка от покупателя – 2,0 тыс. руб. Произведен монтаж: расходы на материалы составили 3 тыс. руб., заработная плата работников осуществляющих монтаж, – 10 тыс. руб., начисленный единый социальный налог - 2,6 тыс. руб. Исходя из перечисленных расходов, первоначальная стоимость станка составит 70,1 тыс. руб.
Первоначальная стоимость основных средств может быть изменена в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов или по иным аналогичным основаниям. В зависимости от правильности определения первоначальной стоимости амортизируемого имущества зависит сумма начисляемой амортизации, а, следовательно, величина расходов и налогооблагаемой прибыли.
Остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.
Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество организации распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками полезного использования. Законодательством определено 10 амортизационных групп. Каждой группе соответствует имущество со сроком полезного использования, относящегося к временному периоду этой группы. Например, к третьей группе относится имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно. Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией самостоятельно в соответствии с требованиями Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ № 1 от 1 января 2002 г. Это позволяет оптимизировать налогообложение, исходя из фактического финансово - экономического состояния организации и перспектив ее развития.
По нематериальным активам сроки полезного использования устанавливаются в соответствии со сроками действия патента или свидетельства, а также учитывая другие возможные ограничения, касающиеся объектов интеллектуальной собственности. В случае если невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 10 лет, но не более срока деятельности самого налогоплательщика (п. 2 ст. 258 НК РФ).
C 1 января 2002 г. организации имеют право выбрать для начисления амортизации в налоговом учете один из двух способов: линейный или нелинейный. Имеется исключение: к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, включенным в восьмую, девятую и десятую амортизационные группы, применяется только линейный метод. Выбранный метод закрепляется в учетной политике для целей налогообложения.
Сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиком ежемесячно. Начисление начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в эксплуатацию, а прекращается - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошло полное списание стоимости объекта либо когда объект выбыл из состава амортизируемого имущества.
Применение линейного метода подразумевает использование следующей формулы определения нормы амортизации:
К = (1 / N) * 100%, (4.5)
где К — норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;
N — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
Из этого следует, что пользующийся линейным методом бухгалтер выводит сумму начисленной за один месяц амортизации как произведение первоначальной стоимости объекта и определенной для него нормы амортизации (п. 4 ст. 259 НК РФ). Сумма начисленной амортизации за месяц будет одинаковой в течение всего срока полезного использования имущества.
Принцип использования нелинейного метода заключается в следующем: в первые месяцы эксплуатации объекта стоимость основных средств списывается на расходы в большем размере, чем в последующем. При этом, хотя общая сумма амортизации остается неизменной, экономия достигается за счет уменьшения налоговых платежей (прибыли) в начальные периоды, по сравнению с предыдущими. Ежемесячная норма амортизации при нелинейном методе исчисляется по формуле
К = (2 / N) * 100%, (4.6)
где К — норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;
N — срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
С месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость основного средства составит 20% первоначальной, амортизация начисляется линейным методом до полного списания (п. 5 ст. 259 НК РФ).
Пример Первоначальная стоимость основного средства в целях налогообложения составляет 160 000 руб. Срок полезного использования основного средства — 40 месяцев. Рассмотрим порядок начисления амортизации вышеуказанными методами.
1. Линейный метод
Норма амортизации К = 2,5% (1: 40 мес. * 100%).
Сумма амортизации (ежемесячная) равна 4000 руб. (160 000 руб. * 2,5%)
Норма амортизации применяется каждый раз к первоначальной стоимости, поэтому ежемесячная сумма амортизационных отчислений будет одинаковой в течение 40 месяцев и равна 4000 руб.
2. Нелинейный метод
Первый этап
Норма амортизации К = 5% (2: 40 мес. * 100%).
1-й месяц: сумма амортизации равна 8000 руб. (160 000 руб. * 5%)
2-й месяц: остаточная стоимость равна 152 000 руб. (160 000 руб. –– 8000 руб.), сумма амортизации составила 7600 руб. (152 000 руб. * 5%) и т.д.
31-й месяц: остаточная стоимость 32 662 руб., сумма амортизации 1613 руб.
Второй этап
32-й месяц: остаточная стоимость 31 031 руб.
В 31-м месяце остаточная стоимость основного средства приблизилась к 20% первоначальной стоимости [(31 031 руб.: 160 000 руб.) * 100%]. Поэтому, начиная с 32-го месяца, амортизация начисляется линейным методом. Оставшийся срок полезного использования равен 8 месяцам, следовательно, норма амортизации равна 12,5% (1: 8 мес. * 100%), а ежемесячная сумма амортизации составит 3879 руб. (31 031 руб.:: 12,5%).
Если финансовый результат деятельности организации положительный, для снижения налогового бремени рекомендуется использовать нелинейный метод: при увеличении амортизационных отчислений практически в 2 раза (по сравнению с линейным методом), одновременно увеличивается общая величина расходов и уменьшается облагаемая база, а следовательно, и налог на прибыль. При наличии убытка от финансово-хозяйственной деятельности целесообразно использовать линейный метод, так как увеличение суммы убытка не окажет непосредственное влияние на сумму уплачиваемого налога.
По закрепленному в учетной политике решению руководителя организации амортизацию можно начислять и по пониженным нормам. Их использование допускается только с начала налогового периода и до его полного окончания (п. 10 ст. 259 НК РФ). При каких обстоятельствах предприятие использует данное право? Это может быть выгодным в случае предполагаемого наступления убыточного периода в хозяйственной деятельности. В последующем, прибыльном году, нормы увеличиваются.
При расчете амортизации основных средств могут быть использованы повышающие или понижающие коэффициенты. Это положение также должно быть закреплено в учетной политике (ст. 259 НК РФ).
Повышенные коэффициенты по отношению к основной норме могут быть применены, если:
основные средства, эксплуатируются в условиях агрессивной среды или повышенной сменности (1 < k < 2);
основные средства, являются предметом договора финансового лизинга (1 < k < 3);
Пониженные коэффициенты могут устанавливаться в отношении любого амортизируемого имущества по решению руководителя организации, закрепленном в учетной политике для целей налогообложения (0 < k < 1). Использование пониженных норм допускается с начала и в течение всего налогового периода.
К прочим расходам относятся:
расходы на ремонт основных средств (ст. 260 НК РФ);
расходы на освоение природных ресурсов (ст. 261 НК РФ);
расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (ст. 262 НК РФ);
расходы на обязательное и добровольное страхование имущества (ст. 263 НК РФ),
а также расходы, указанные в ст. 264 НК РФ, в том числе:
— налоги, сборы, платежи, отчисления в страховые фонды (резервы) и другие обязательные отчисления (например, транспортный налог, единый социальный налог и др.);
— расходы на командировки, в том числе проезд к месту командировки и обратно к месту постоянной работы, суточные в пределах норм, наем жилья и т.д.;
— оплата услуг связи, вычислительных центров, банков, плата за аренду отдельных объектов основных производственных фондов, оплата работ по сертификации продукции, юридические и информационные услуги.
Отдельно остановимся на таком немаловажном вопросе, как превышение фактических расходов над установленными законодательством нормами. Для исчисления облагаемой налогом прибыли в налоговом учете необходимо отразить только ту часть расходов, которая предусмотрена положениями налогового законодательства. В настоящее время установлены нормативы по отнесению на себестоимость представительских, рекламных и командировочных расходов, процентов по долговым обязательствам и других расходов в соответствии с законодательными актами.
Пример В соответствии с Федеральным законом от 24.07.07 г. № 216- ФЗ с 1-го января 2008 г.в целях налогообложения оплата суточных производится в размере не превышающем 700 руб. за каждый день нахождения в командировке. Организация вправе в коллективном договоре или в локальном нормативном акте устанавливать любой размер суточных для командированных работников и отразить размер суточных в учетной политике. Допустим, в учетной политике установлено, что в 2008 г. оплата суточных производится в размере 400 руб. за каждый день нахождения в командировке. При командировке финансового директора выплачены суточные в размере 600 руб. за каждый день нахождения в командировке. Следовательно, сумма превышения фактических расходов над установленными составит 200 руб. В налоговом учете будет отражена сумма суточных в размере 400 руб. за каждый день командировки, а в бухгалтерском учете - 600руб.
По ряду расходов создаются резервные фонды (к примеру, по сомнительным долгам, под обесценение ценных бумаг у профессиональных участников рынка ценных бумаг и т.д.), формирование которых также регулируется налоговым законодательством.
К внереализационным расходам относятся обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией:
на содержание переданного в аренду имущества (включая амортизацию);
в виде процентов по долговым обязательствам любого вида;
на организацию эмиссии собственных ценных бумаг;
связанные с обслуживанием приобретенных ценных бумаг;
в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей;
в виде суммовой разницы, возникающей, если сумма обязательств и требований не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях;
в виде положительной или отрицательной курсовой разницы;
на формирование резервов по сомнительным долгам (при применении метода начисления);
на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств;
связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов;
судебные расходы и арбитражные сборы;
убытки прошлых налоговых периодов;
суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, а также суммы других долгов, нереальных к взысканию;
потери от брака;
потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;
потери от стихийных бедствий, пожаров и других чрезвычайных ситуаций;
другие обоснованные расходы (полный список внереализационных расходов см. в ст. 265 НК РФ).
Также законодательно определены расходы, не учитывающиеся при определении налоговой базы (ст. 270 НК РФ). Например, суммы начисленных дивидендов, пени и штрафы перечисляемые в государственный бюджет и внебюджетные фонды в связи с нарушением законодательства и т.д.
Для определения доходов и расходов организации имеют право использовать два метода: начисления или кассовый. При выборе метода начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества и имущественных прав в их оплату. Датой получения дохода от реализации признается день отгрузки или передачи товаров, работ, услуг, имущественных прав. Для внереализационных доходов дата их получения устанавливается индивидуально, в зависимости от вида дохода. Например, для доходов, полученных от сдачи имущества в аренду, это будет дата осуществления расчетов или предъявления налогоплательщиком документов в соответствии с условиями заключенных договоров, либо последний день отчетного (налогового) периода (ст. 271 НК РФ).
Расходы также признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени их фактической оплаты, а исходя из условий конкретных сделок и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (п. 1 ст. 272 НК РФ). По материальным и прочим расходам возможны две даты признания: день передачи сырья и материалов в производство (при этом расходами признаются только то сырье и материалы, которые приходятся на собственно производственные нужды) и день подписания акта приемки-передачи (для оплаты услуг или работ производственного характера). Амортизационные отчисления и заработная плата отражаются в составе расходов ежемесячно (ст. 272 НК РФ).
Использование кассового метода имеет ограничение: право на его применение имеют только те организации, у которых за предыдущие четыре квартала средняя сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила 1 000 000 руб. за каждый квартал. Если в течение налогового периода средняя выручка за квартал превысит указанный лимит, то налогоплательщику придется пересчитать налог на прибыль с начала налогового периода.
Пример. По итогам деятельности предприятия за 2007 г. сумма выручки от реализации продукции составила в I квартале 1 200 000 руб., во II квартале — 200 000 руб., в III квартале — 1 100 000 руб., в IV квартале — 1 500 000 руб. Итого за год — 4 000 000 руб. Определим среднюю сумму выручки за квартал. Она равна 1 000 000 руб. [(1 200 000 руб. + 200 000 руб. + 1 100 000 руб. + 1 500 000 руб.): 4 кв.]. Средняя сумма выручки за квартал не превысила 1 000 000 руб., поэтому организация вправе применять кассовый метод.
В рамках этой схемы датой получения дохода признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, поступление иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Расходами признаются затраты после их фактической оплаты (ст. 273 НК РФ). При этом следует иметь в виду, что:
расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль по мере списания данного сырья и материалов в производство;
в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, учитывается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве.
Аналогично учитываются расходы и по оплате труда, налогам и т.д.
Преимуществом кассового метода является то, что налоги исчисляются после получения оплаты за реализованные товары (работы, услуги), и существует реальная возможность перечисления их в бюджет. Однако необходимо иметь в виду, что пользоваться кассовым методом не всегда выгодно. Например, торговая организация в текущем налоговом периоде реализовала в розницу товары, но со своим поставщиком за эти товары еще не рассчиталась. Следовательно, база для исчисления налога в этом случае будет выше, чем, если бы организация работала по методу начисления.
Налоговой базой рассматриваемого налога признается денежное выражение прибыли (ст. 274 НК РФ). Если организация осуществляет несколько видов деятельности, которые облагаются по разным ставкам, то исчисление производится отдельно по каждому из направлений. Также налогоплательщик ведет раздельный учет по операциям, по которым предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка. Доходы и расходы определяются нарастающим итогом с 1 января текущего налогового периода без налога на добавленную стоимость и акцизов по подакцизным товарам. Доходы от реализации и внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ. Определение налоговой базы осуществляется нарастающим итогом с начала налогового периода.
В случае если в отчетном (налоговом) периоде получен убыток — отрицательная разница между доходами и расходами, — налоговая база признается равной нулю. Убытки, полученные организацией в предыдущем или в нескольких предыдущих налоговых периодах, уменьшают базу текущего периода на всю сумму убытка или на ее часть при следующих условиях:
срок переноса убытка не должен превышать 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток (п. 2 ст. 283 НК РФ);
с 1-го января 2007 г совокупная сумма переносимого убытка может в полном размере уменьшать облагаемую базу (с 1 января 2002 г. до 1 января 2006 г. сумма переносимого убытка не должна была превышать 30 %, а с 1 января 2006г. - 50% налоговой базы);
если убытки понесены более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены (п. 3 ст. 283 НК РФ);
организация обязана хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, во время которого она уменьшает налоговую базу (п. 4 ст. 283 НК РФ).
Для налога на прибыль предусмотрено несколько налоговых ставок в зависимости от вида полученного дохода. Согласно п. 1 ст. 284 НК РФ в общем порядке применяется ставка 20%. сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2 процентов, зачисляется в федеральный бюджет;
(в ред. Федерального закона от 30.12.2008 N 305-ФЗ)
сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 18 процентов, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации.
(в ред. Федерального закона от 30.12.2008 N 305-ФЗ)
Налоговая ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом указанная налоговая ставка не может быть ниже 13,5 процента.
Для организаций - резидентов особой экономической зоны законами субъектов Российской Федерации может устанавливаться пониженная налоговая ставка налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, от деятельности, осуществляемой на территории особой экономической зоны, при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой на территории особой экономической зоны, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении деятельности за пределами территории особой экономической зоны. При этом размер указанной налоговой ставки не может быть ниже 13,5 процента.
(абзац введен Федеральным законом от 03.06.2006 N 75-ФЗ)
(п. 1 в ред. Федерального закона от 29.07.2004 N 95-ФЗ)
2. Налоговые ставки на доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, устанавливаются в следующих размерах:
1) 20 процентов - со всех доходов, за исключением указанных в подпункте 2 настоящего пункта и пунктах 3 и 4 настоящей статьи с учетом положений статьи 310 настоящего Кодекса;
2) 10 процентов - от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок.
3. К налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяются следующие налоговые ставки:
1) 0 процентов - по доходам, полученным российскими организациями в виде дивидендов при условии, что на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50-процентным вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50 процентам общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов, и при условии, что стоимость приобретения и (или) получения в соответствии с законодательством Российской Федерации в собственность вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов, превышает 500 миллионов рублей.
При этом в случае, если выплачивающая дивиденды организация является иностранной, установленная настоящим подпунктом налоговая ставка применяется в отношении организаций, государство постоянного местонахождения которых не включено в утверждаемый Министерством финансов Российской Федерации перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны);
2) 9 процентов - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских и иностранных организаций российскими организациями, не указанными в подпункте 1 настоящего пункта;
3) 15 процентов - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями.
При этом налог исчисляется с учетом особенностей, предусмотренных статьей 275 настоящего Кодекса.
Для подтверждения права на применение налоговой ставки, установленной подпунктом 1 настоящего пункта, налогоплательщики обязаны предоставить в налоговые органы документы, содержащие сведения о дате (датах) приобретения (получения) права собственности на вклад (долю) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или на депозитарные расписки, дающие право на получение дивидендов, а также сведения о стоимости приобретения (получения) соответствующего права.
Такими документами могут, в частности, являться договоры купли-продажи (мены), решения о размещении эмиссионных ценных бумаг, договоры о реорганизации в форме слияния или присоединения, решения о реорганизации в форме разделения, выделения или преобразования, ликвидационные (разделительные) балансы, передаточные акты, свидетельства о государственной регистрации организации, планы приватизации, решения о выпуске ценных бумаг, отчеты об итогах выпуска ценных бумаг, проспекты эмиссии, судебные решения, уставы, учредительные договоры (решения об учреждении) или их аналоги, выписки из лицевого счета (счетов) в системе ведения реестра акционеров (участников), выписки по счету (счетам) "депо" и иные документы, содержащие сведения о дате (датах) приобретения (получения) права собственности на вклад (долю) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или на депозитарные расписки, дающие право на получение дивидендов, а также сведения о стоимости приобретения (получения) соответствующих прав. Указанные документы или их копии, если они составлены на иностранном языке, должны быть легализованы в установленном порядке и переведены на русский язык.
(п. 3 в ред. Федерального закона от 16.05.2007 N 76-ФЗ)
4. К налоговой базе, определяемой по операциям с отдельными видами долговых обязательств, применяются следующие налоговые ставки:
1) 15 процентов - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам (за исключением ценных бумаг, указанных в подпунктах 2 и 3 настоящего пункта, и процентного дохода, полученного российскими организациями по государственным и муниципальным ценным бумагам, размещаемым за пределами Российской Федерации, за исключением процентного дохода, полученного первичными владельцами государственных ценных бумаг Российской Федерации, которые были получены ими в обмен на государственные краткосрочные бескупонные облигации в порядке, установленном Правительством Российской Федерации), условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов, а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным после 1 января 2007 года, и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием после 1 января 2007 года;
2) 9 процентов - по доходам в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 года, а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 года, и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 года;
3) 0 процентов - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 года включительно, а также по доходу в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 года, эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III, эмитированных в целях обеспечения условий, необходимых для урегулирования внутреннего валютного долга бывшего Союза ССР и внутреннего и внешнего валютного долга Российской Федерации.
5. Прибыль, полученная Центральным банком Российской Федерации от осуществления деятельности, связанной с выполнением им функций, предусмотренных Федеральным законом "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", облагается налогом по налоговой ставке 0 процентов.
Прибыль, полученная Центральным банком Российской Федерации от осуществления деятельности, не связанной с выполнением им функций, предусмотренных Федеральным законом "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", облагается налогом по налоговой ставке 20%,
Налоговым периодом при исчислении налога на прибыль устанавливается календарный год, а отчетным — I квартал, полугодие и 9 месяцев. Для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, отчетными периодами признаются месяц, 2 месяца, 3 месяца и так далее до окончания календарного года (ст. 285 НК РФ).
Порядок исчисления налога и авансовых платежей. Сумма налога определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы и рассчитывается плательщиком самостоятельно. В течение налогового периода (год) организации уплачивают авансовые платежи.
Законодательством предусмотрен следующий порядок исчисления организацией авансовых платежей по налогу на прибыль (ст. 286 НК РФ):
· ежемесячные авансовые платежи, исчисленные исходя из фактически полученной прибыли за отчетный период; (имеют право применять все налогоплательщики);
· авансовые платежи, уплачиваемые по итогам каждого отчетного периода (то есть ежеквартально), исчисленные исходя из фактически полученной прибыли за соответствующий отчетный период, с уплатой ежемесячных авансовых платежей определяемых расчетным путем как 1/3 суммы авансового платежа за предыдущий квартал (имеют право применять все налогоплательщики);
· только квартальные авансовые платежи, исходя из фактической прибыли за отчетный период (имеют право применять организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации не превышали в среднем 3 млн. руб. за каждый квартал; ряд других организаций, например, бюджетные учреждения, некоммерческие организации).
В любом случае сумма авансового платежа определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей.
Российские организации, имеющие обособленные подразделения, исчисляют и уплачивают сумму налога в федеральный бюджет, определяя облагаемую базу исходя из совокупности всех доходов и расходов в целом по организации (п. 1 ст. 288 НК РФ). В бюджеты субъектов Российской Федерации, на территории которых находится обособленное подразделение, сумма налога исчисляется и перечисляется головной организацией исходя из доли этого подразделения в общей прибыли. Доля определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества по формуле:
Дп = (Чп / Чо + Оп. / Оо.): 2 (4.7)
где Дп — доля прибыли обособленного подразделения;
Чп — среднесписочная численность работников подразделения (рассчитывается за тот же период, за который определяется сумма авансового платежа или налога на прибыль);
Чо — общая среднесписочная численность работников организации с учетом всех подразделений;
Оп - остаточной стоимости амортизируемого имущества подразделения;
Оо - остаточной стоимости амортизируемого имущества организации.
Если на территории одного субъекта РФ организация имеет несколько подразделений, то сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет данного субъекта РФ, будет определяться из совокупности всех этих структурных подразделений. Налогоплательщик самостоятельно определяет, по какому из них будет осуществлять расчет и уплату налогов, уведомив об этом решении налоговые органы, в которых эти обособленные подразделения состоят на учете (п. 2 ст. 288 НК РФ).
Порядок и сроки уплаты налога на прибыль и авансовых платежей определены в ст. 287 НК РФ:
при исчислении ежемесячных авансовых платежей, исчисленных из фактической прибыли уплата осуществляется не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление платежа;
ежемесячные авансовые платежи, определяемые расчетным путем в течение квартала, уплачиваются не позднее 28-го числа каждого месяца этого квартала;
квартальные авансовые платежи уплачиваются не позднее срока подачи налоговой декларации за соответствующий отчетный период, то есть 28 числа месяца следующего за отчетным периодом;
Сумма налога по итогам налогового периода уплачивается не позднее срока подачи налоговой декларации за этот период, т.е. не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Организации имеют право применять ту или иную схему исчисления авансовых платежей в бюджет. Исчисление ежемесячных авансовых платежей, исходя из фактически полученной прибыли не всегда удобно для организаций с большими объемами реализации, так как большой поток первичных документов и несвоевременное их поступление в бухгалтерскую службу для обработки не позволяют за 28 дней исчислить фактическую налогооблагаемую прибыль и своевременно правильно определить авансовый платеж.
Действующим законодательством установлены особые правила исчисления и уплаты налога на прибыль такими категориями плательщиков, как:
бюджетные учреждения, некоммерческие организации, не имеющие дохода от реализации товаров (работ, услуг), участники простых товариществ, инвесторы соглашений о разделе, выгодоприобретатели по договорам доверительного управления (п. 3 ст. 286 НК РФ);
организации, выплачивающие налогоплательщикам доходы в виде дивидендов, а также в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам (п. 5 ст. 286, п. 4 ст. 287 НК РФ);
вновь созданные юридические лица (п. 6 ст. 286, п. 5 ст. 287 НК РФ);
организации, имеющие обособленные подразделения (ст. 288 НК РФ);
негосударственные пенсионные фонды (ст. 295, 296 НК РФ) и др.
Отдельно рассмотрим особенности налогообложения прибыли коммерческих банков, страховых и иностранных организаций.
Налогообложение прибыли коммерческих банков. Налогообложение прибыли коммерческих банков имеет свою специфику, исходящую из особенностей их деятельности. В соответствии со ст.1 Федерального закона от 02.12.1990 г. № 395-1 банки являются кредитными организациями, которые основной целью ставят извлечение прибыли от своей деятельности на основании лицензии выдаваемой Центральным банком Российской Федерации. Банк как кредитная организация имеет исключительное право осуществлять следующие операции:
· привлечение во вклады денежных средств физических и юридических лиц;
· размещение привлеченных средств от своего имени и за свой счет на условиях возвратности, платности, срочности;
· открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц.
Кредитной организации запрещается заниматься производственной, торговой и страховой деятельностью.
Кроме доходов от реализации и внереализационных доходов, которые установлены законодательством для всех налогоплательщиков, для целей налогообложения банки включают следующие доходы (ст. 290 НК РФ):
1) проценты от размещения банком от своего имени и за свой счет денежных средств, предоставления кредитов и займов. Налогом облагаются и доходы банка в виде процентов, начисленных на денежные средства, находящиеся на корреспондентских счетах банка, открытых в банках-нерезидентах, расположенных за пределами Российской Федерации;
2) плату за открытие и ведение банковских счетов клиентов, в том числе банков-корреспондентов (включая иностранные банки - корреспонденты), оформление и обслуживание платежных карт и иных специальных средств, предназначенных для совершения банковских операций, за предоставление выписок и иных документов по счетам и за розыск сумм;
3) плату за инкассацию денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассового обслуживания клиентов;
4) доходы от проведения операций с иностранной валютой, включая комиссионные сборы (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валюты. Для определения доходов банков по этой операции применяется формула:
Дв = Цф – Ок, (4.8)
где, Дв –доходы от операций с иностранной валютой;
Цф - фактическая цена покупки или продажи иностранной валюты;
Ок – официальный курс, установленный ЦБ РФ на дату расчетов по сделке;
5)доходы по операциям купли-продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью;
6) доходы от операций по предоставлению банковских гарантий, авалей и поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение в денежной форме;
7) доходы в виде положительной разницы между полученной при прекращении или реализации (последующей уступке) права требования (в том числе ранее приобретенного) суммой средств и учетной стоимостью данного права требования;
8)доходы от депозитарного обслуживания клиентов;
9) от предоставления в аренду специально оборудованных помещений или сейфов для хранения документов и ценностей;
10) доходы в виде платы за доставку, перевозку денежных средств, ценных бумаг, иных ценностей и банковских документов (кроме инкассации);
11) в виде платы за перевозку и хранение драгоценных металлов и драгоценных камней;
12) в виде платы, получаемой банком от экспортеров и импортеров, за выполнение функций агентов валютного контроля;
13) по операциям купли-продажи коллекционных монет в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения;
14) от осуществления форфейтинговых и факторинговых операций;
15) от оказания услуг, связанных с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем «клиент-банк»;
16) в виде сумм восстановленного резерва на возможные потери по ссудам, расходы на формирование которого были приняты в составе расходов в порядке и на условиях, установленных 25 главой Налогового кодекса;
17) другие доходы, связанные с банковской деятельностью.
Не включаются в доходы банка суммы положительной переоценки средств в иностранной валюте, поступивших в оплату уставных капиталов банков.
К расходам банка, кроме расходов, предусмотренных для всех налогоплательщиков, относятся также расходы, понесенные при осуществлении банковской деятельности (ст. 291 НК РФ):
1) проценты по:
договорам банковского вклада (депозита) и прочим привлеченным денежным средствам физических и юридических лиц (включая банки-корреспонденты), в том числе иностранные, в том числе за использование денежных средств, находящихся на банковских счетах;
собственным долговым обязательствам (облигациям, депозитным или сберегательным сертификатам, векселям, займам или другим обязательствам);
межбанковским кредитам, включая овердрафт;
приобретенным кредитам рефинансирования, включая приобретенные на аукционной основе в порядке, установленном Центральным банком Российской Федерации;
займам и вкладам (депозитам) в драгоценных металлах;
2) суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам. Банки вправе, кроме резервов по сомнительным долгам создавать резерв на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам). Суммы отчислений в резервы формируются в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» и признаются расходом с учетом ряда ограничений, включаются в состав внереализационных расходов в течение отчетного (налогового) периода.
Если они не полностью использованы банком в отчетном (налоговом) периоде, то могут быть перенесены на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого резерва должна быть скорректирована на сумму остатков резерва предыдущего отчетного (налогового) периода;
3) комиссионные сборы за услуги по корреспондентским отношениям, включая расходы по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов;
4) расходы (убытки) от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в наличной и безналичной формах;
5) убытки по операциям купли-продажи драгоценных металлов и драгоценных камней в виде разницы между ценой реализации и учетной стоимостью;
6) расходы по переводу пенсий и пособий, а также расходы по переводу денежных средств без открытия счетов физическим лицам;
7) расходы по изготовлению и внедрению платежно-расчетных средств (пластиковых карточек, дорожных чеков и иных платежно-расчетных средств);
8) суммы, уплачиваемые за инкассацию банкнот, монет, чеков и других расчетно-платежных;
9) расходы по ремонту и (или) реставрации инкассаторских сумок, мешков и иного инвентаря, связанных с инкассацией денег, перевозкой и хранением ценностей, а также приобретению новых и замене пришедших в негодность сумок и мешков;
10) расходы, связанные с уплатой сбора за государственную регистрацию ипотеки и внесением изменений и дополнений в регистрационную запись об ипотеке, а также с нотариальным удостоверением договора об ипотеке;
11) расходы по аренде автомобильного транспорта для инкассации выручки и перевозке банковских документов и ценностей;
12) расходы по аренде брокерских мест;
13) расходы по оплате услуг расчетно-кассовых и вычислительных центров;
14) расходы, связанные с осуществлением форфейтинговых и факторинговых операций;
15) расходы по гарантиям, поручительствам, акцептам и авалям, предоставляемым банку другими организациями;
16) комиссионные сборы (вознаграждения) за проведение операций с валютными ценностями, в том числе за счет и по поручению клиентов;
17) суммы отчислений в резервы под обесценение ценных бумаг. Необходимо учитывать, что резервы имеют право создавать профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность, если они определяют доходы и расходы по методу начисления. Они создаются в размере превышения цен приобретения эмиссионных ценных бумаг над их рыночной котировкой. При этом в цену приобретения включаются все фактические расходы, связанные с их приобретением.
Р = Цф – Рк, (4.9)
где: Р – сумма резерва под обесценение ценных бумаг;
Цф – цена фактического приобретения ценных бумаг;
Рк – рыночная котировка ценных бумаг.
В таком случае суммы восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг, отчисления, на создание которых ранее были учтены при определении налоговой базы, признаются доходом указанных налогоплательщиков. Резервы создаются в отношении каждого выпуска ценных бумаг.
При реализации или ином выбытии ценных бумаг, в отношении которых ранее создавался резерв, отчисления, на создание которого ранее были учтены при определении налоговой базы, сумма такого резерва подлежит включению в доходы налогоплательщика на дату реализации или иного выбытия ценной бумаги.
18) другие расходы, связанные с банковской деятельностью.
Таким образом, при налогообложении прибыли банков наряду с доходами и расходами, установленными для всех налогоплательщиков, следует учитывать доходы и расходы, связанные с особой деятельностью кредитных учреждений.
Особенности налогообложения прибыли страховых организаций установлены статьями 293 и 294 НК РФ.
К доходам страховой организации, кроме доходов, предусмотренных для всех налогоплательщиков, относятся также доходы от страховой деятельности:
1) страховые премии (взносы) по договорам страхования, сострахования и перестрахования. При этом страховые премии (взносы) по договорам сострахования включаются в состав доходов страховщика (состраховщика) только в размере его доли страховой премии, установленной в договоре сострахования. Необходимо различать доходы, полученные по договорам сострахования жизни и иным видам страхования. В договоре сострахования жизни должны быть установлены:
- сроки и суммы страховых премий (взносов), подлежащих поступлению от страхователя по согласованным датам;
- доли состраховщиков - участников договора;
- дата возникновения ответственности страховщиков по договору сострахования.
2) суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, образованных в предыдущие отчетные периоды с учетом изменения доли перестраховщиков в страховых резервах;
3) вознаграждения и тантьемы по договорам перестрахования;
4) вознаграждения от страховщиков по договорам сострахования;
5) суммы возмещения перестраховщиками доли страховых выплат по рискам, переданным в перестрахование;
6) суммы процентов на депо премий по рискам, принятым в перестрахование;
7) доходы от реализации перешедшего к страховщику в соответствии с действующим законодательством права требования страхователя к лицам, ответственным за причиненный ущерб;
8) суммы санкций полученные за неисполнение условий договоров страхования;
9) вознаграждения за оказание услуг страхового агента, брокера;
10) другие доходы, полученные при осуществлении страховой деятельности.
К расходам страховой организации, кроме расходов, предусмотренных для всех налогоплательщиков, относятся также расходы, понесенные при осуществлении страховой деятельности:
1) суммы отчислений в страховые резервы (с учетом изменения доли перестраховщиков в страховых резервах), формируемые на основании законодательства о страховании в порядке, утвержденном Министерством финансов Российской Федерации;
2) страховые выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования (выплаты рент, аннуитетов, пенсий и прочие выплаты, предусмотренные условиями договора страхования);
3) суммы страховых премий (взносов) по рискам, переданным в перестрахование. Это положение применяется к договорам перестрахования, заключенным российскими страховыми организациями с российскими и иностранными перестраховщиками и брокерами;
4) вознаграждения и тантьемы по договорам перестрахования;
5) возврат части страховых премий (взносов), а также выкупных сумм по договорам страхования, сострахования и перестрахования в случаях, предусмотренных законодательством и (или) условиями договора;
6) вознаграждения за оказание услуг страхового агента и (или) страхового брокера;
9) расходы по оплате организациям или отдельным физическим лицам оказанных ими услуг, связанных со страховой деятельностью;
10) другие расходы, непосредственно связанные со страховой деятельностью.
Налогообложение прибыли страховых организаций имеет свою специфику, которую необходимо учитывать.
Налогообложение прибыли иностранных организаций. Согласно действующим правовым нормам, налоговое бремя накладывается на все доходы зарубежных компаний (предприятий, не являющихся резидентами Российской Федерации), полученные на территории нашей страны (источники дохода находятся в России).
Коммерческая и иная деятельности юридического лица-нерезидента, а, следовательно, и получение им дохода может осуществляться либо через постоянное представительство, либо без организации такового. Под постоянным представительством в данном случае понимаются филиал, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности зарубежной организации, через которое она регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную:
с пользованием недрами и использованием других природных ресурсов;
Дата добавления: 2015-07-20; просмотров: 118 | Нарушение авторских прав
| <== предыдущая страница | | | следующая страница ==> |
| Налог на прибыль | | | Классификация доходов и расходов при налогообложении прибыли. |