Определение объема выборки. Подходы, применяемые при выборочной проверке.

Подходы, применяемые при выборочной проверке.

Тестирование средств внутреннего контроля.

Процедура проверки по существу.

Определение объема выборки.

11.1 Понятие «аудиторская выборка».

Чаще у аудитора создается средняя степень уверенности в достоверности отчетности клиента. Это может быть вы­звано тем, что по одним разделам учет хорошо организован, осуществляется квалифицированными специалистами, ав­томатизирован, налажен внутренний контроль со стороны главного бухгалтера и специалистов смежных участков уче­та, а по другим разделам учета складывается прямо проти­воположная картина.

Именно при средней степени уверенности необходимо применять выборочные методы контроля.

Аудиторская выборка представляет собой отобранные по определенным правилам элементы для формирования проверяемой совокупности в виде отдельных документов, записей и т.п.

Выборочная проверка — это вид несплошного наблюдения. Она может быть двух видов: на соответствие, по существу.

Задача выборочной проверки на соответствие — уста­новить, часто ли в проверяемом отчетном периоде наруша­лись нормы внутреннего контроля. Выборочная проверка на соответствие еще называется атрибутивной. Примером атрибутивной выборки может служить проверка такого элемента внутреннего контроля, как санкционирование ру­ководством предприятия оплаты счетов-фактур на покупку материальных ценностей, оплату услуг сторонних органи­заций, сличение поступающих на предприятие материаль­ных ценностей по наименованиям, количеству и качеству в натуре с данными сопровождающих их документов и др.

Задача выборочной проверки по существу состоит в из­мерении нарушений внутреннего контроля в стоимостном выражении. Выборочную проверку по существу иначе на­зывают количественной. Примером количественной про­верки может служить подтверждение сальдо счетов бухгал­терского учета, записей в первичных документах, получение подтверждений от третьих лиц, анализ показателей хозяй­ственной деятельности.

Метод выборочной проверки основан на принципах теории вероятности, согласно которым можно получить довольно точные данные о целом по его относительно ма­лой части.

При выработке порядка проведения проверки конкрет­ного раздела бухгалтерской отчетности аудиторская орга­низация должна определить цели проверки и аудиторские процедуры, позволяющие достичь эти цели. Затем аудитор должен определить возможные ошибки, оценить необхо­димые ему доказательства, которые требуется собрать, и на основе этого установить совокупность рассматривае­мых данных. Аудиторская организация должна определить изучаемую совокупность в соответствии с целями аудита. Совокупность должна состоять из набора единиц, которые могут быть идентифицированы определенным образом. Аудиторская организация проводит выборку элементов со­вокупности наиболее эффективно и экономно, что позволя­ет ей достичь поставленных целей аудита.

Организация любого выборочного исследования вклю­чает в себя определение: размера выборки (массива, поля проверяемой и генеральной совокупностей); единицы на­блюдения; единицы отбора; методов отбора; объема выбор­ки; проверки представительности (репрезентативности) выборки; порядка распространения выборочных данных на проверяемую совокупность.

Для достижения поставленных целей проверки необ­ходимо определение соответствующей проверяемой сово­купности, поскольку именно к ней относится заключение, сделанное на основе выборки.

Проверяемая совокупность — это весь набор определен­ных элементов. В аудите элементами могут быть бухгалтер­ские записи (проводки), статьи, записи, из которых делает­ся выборка и о которых эта выборка должна представлять информацию.

Для составления проверяемой совокупности вся докумен­тация клиента разбивается на однородные массивы данных по различным признакам — характеру документов, матери­ально ответственным лицам, временной последовательности и др. Например, если аудитор собирает информацию о де­биторской задолженности свыше определенной суммы, то исследуемой совокупностью будет совокупность всех бух­галтерских документов, записей, затрагивающих расчеты с дебиторами, но не менее чем на обусловленную сумму.

В выборке такого типа единица отбора совпадает с единицей наблюдения — это документ, подготовленный на предприятии клиента или полученный клиентом от третьих лиц.

Следует отличать единицу наблюдения от единицы отбора. Единица наблюдения при аудиторской проверке объективно обусловлена. Ею может быть какой-либо раз­дел или участок бухгалтерского учета, тип хозяйственных операций. В рамках одной и той же единицы наблюдения единицы отбора могут быть различными. Эффективность выборки повышается при определении в качестве единицы отбора элемента наиболее детального уровня, но с услови­ем, что этот элемент может быть проверен практически.

Федеральный стандарт № 16 устанавливает единые тре­бования к выборочным проверкам в аудите, а также к мето­дам отбора элементов, подлежащих проверке в целях сбора аудиторских доказательств. При разработке процедур ауди­та аудиторская организация или индивидуальный аудитор должны определить надлежащие методы отбора элементов, подлежащих проверке при сборе аудиторских доказательств для достижения целей аудиторских тестов. Приведем основ­ные термины:

1) аудиторская выборка (выборочная проверка) — при­менение аудиторских процедур менее чем ко всем элемен­там одной статьи отчетности или группы однотипных опе­раций. Аудиторская выборка дает возможность аудитору получить и оценить аудиторские доказательства в отноше­нии некоторых характеристик элементов, отобранных для того, чтобы сформировать или помочь сформировать вы­воды, касающиеся генеральной совокупности, из которой проведена выборка;

2) ошибка:

- отклонение от нормального функционирования сред­ства внутреннего контроля (при выполнении тестов средств внутреннего контроля);

- искажение в учете или отчетности (при выполнении аудиторских процедур проверки по существу);

3) общая ошибка:

- степень отклонения от нормального функционирова­ния средства внутреннего контроля (при выполнении тес­тов средств внутреннего контроля);

- суммарное искажение в учете или отчетности (при вы­полнении аудиторских процедур проверки по существу);

4) аномальная ошибка — ошибка вследствие единичного случая, которая не может произойти повторно (за исклю­чением некоторых случаев) и, таким образом, не является репрезентативной для данной генеральной совокупности;

5) генеральная совокупность — полный набор элементов, из которых аудитор отбирает совокупность и в отношении которой он хочет сделать выводы. Генеральная совокуп­ность может подразделяться на страты (подмножества), где каждая страта проверяется отдельно;

6) элементы выборки — индивидуальные элементы, отра­жаемые в учете и составляющие генеральную совокупность. Например, однотипные первичные документы, отдельные записи в выписках из банковского счета, счета-фактуры по продажам, обороты по лицевым счетам дебиторов;

7) статистический подход к выборочной проверке (ста­тистическая выборка) — применение любого подхода к вы­борке, который имел бы следующие характеристики:

- случайный (либо систематический со случайным вы­бором начальной точки) отбор тестируемой совокупности;

- применение теории вероятности для оценки результа­тов выборки, включая оценку риска, связанного с использо­ванием аудиторской выборки.

Подход к выборке, который не соответствует ни одной из приведенных характеристик, считается нестатистиче­ским (нестатистической выборкой);

8) стратификация — процесс деления генеральной со­вокупности на страты (подмножества), каждая из которых представляет собой группу элементов выборки со сходны­ми характеристиками (например, со стоимостью);

9) допустимая ошибка — максимальный размер ошибки генеральной совокупности, которую аудитор считает при­емлемой.

11.2 Типы рисков, связанных с использовани­ем аудиторской выборки.

Риск, связанный с использованием аудиторской вы­борки, возникает, когда вывод аудитора, сделанный на ос­новании отобранной совокупности, может отличаться от вывода, который мог бы быть сделан, если к генеральной совокупности в целом были применены идентичные проце­дуры аудита.

Различают два типа рисков, связанных с использовани­ем аудиторской выборки:

1) риск того, что аудитор придет к выводу о том:

а) что риск средств внутреннего контроля ниже, чем в действительности (при выполнении тестов средств внут­реннего контроля);

б) что существенной ошибки не существует, вопреки тому, что в действительности она есть (при выполнении аудиторских процедур проверки по существу).

Риск данного типа оказывает влияние на надежность аудита и с большой степенью вероятности может привести к ненадлежащему аудиторскому мнению;

2) риск того, что аудитор придет к выводу о том:

а) что риск средств внутреннего контроля выше, чем " в действительности (при выполнении тестов средств внут­реннего контроля);

б) что произошла существенная ошибка, тогда как в дей­ствительности ее не существует (при выполнении аудитор­ских процедур проверки по существу).

Риск данного типа оказывает влияние на эффективность аудита, поскольку он обычно приводит к дополнительной работе по установлению того, что первоначальные выводы были неверны.

Математическим дополнением этих рисков служат так называемые уровни доверия, например: высокому риску со­ответствует низкий уровень доверия, среднему — средний и низкому — высокий.

Риск, не связанный с использованием аудиторской вы­борки, является следствием факторов, которые приводят аудитора к ошибочному выводу по любым причинам, кроме тех, которые связаны с объемом выборки (т.е. количеством отбираемых для проверки элементов). Например, в боль­шинстве случаев аудиторские доказательства лишь предос­тавляют доводы в подтверждение определенного вывода, а не носят исчерпывающего характера, кроме того, аудитор может воспользоваться ненадлежащими процедурами или неправильно трактовать доказательство и оказаться не в со­стоянии распознать ошибку.

При разработке аудиторских процедур аудитор должен определить надлежащие методы отбора элементов для тес­тирования. Аудитор может отобрать:

- все элементы (сплошная проверка);

- специфические (определенные) элементы;

- отдельные элементы (сформировать аудиторскую вы­борку).

Выбор метода или сочетания методов зависит от об­стоятельств проверки, в частности от аудиторского риска и эффективности аудита. При этом аудитор должен удосто­вериться, что используемые им методы надежны с точки зрения получения достаточного надлежащего аудиторско­го доказательства для реализации целей тестирования.

Аудитор может решить, что наиболее целесообразным было бы исследовать всю генеральную совокупность эле­ментов, которые составляют обороты по счету бухгалтер­ского учета или группу однотипных операций (или страту в составе данной генеральной совокупности). Сплошная проверка, как правило, не применяется при проведении тес­тов средств внутреннего контроля; она чаще применяется в случае аудиторских процедур проверки по существу.

Например, сплошная проверка может быть целесообраз­на, если:

- генеральная совокупность состоит из небольшого чис­ла элементов большой стоимости;

- неотъемлемый риск и риск средств внутреннего кон­троля высоки, а другие средства не позволяют получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства;

- повторяющийся характер расчетов или иных процес­сов, осуществляемых с помощью компьютерной системы бухгалтерского учета, делает сплошную проверку эффек­тивной по соотношению затрат и результатов.

Аудитор может решить отобрать специфические (опре­деленные) элементы генеральной совокупности, основы­ваясь на следующих факторах: понимании деятельности аудируемого лица; предварительной оценке неотъемлемо­го риска и риска средств внутреннего контроля; характе­ристиках и особенностях тестируемой генеральной сово­купности.

Отбор специфических элементов на основании про­фессионального суждения аудитора влечет за собой риск, не связанный с использованием выборочного метода. Отби­раемые специфические статьи могут включать:

а) элементы с высокой стоимостью или так называемые ключевые элементы выборки. Аудитор может решить ото­брать для проверки определенные элементы генеральной совокупности исходя из их высокой стоимости или обла­дания какой-либо иной характеристикой, например эле­менты, которые являются подозрительными, необычными, в особой мере подверженными риску или которые ранее были связаны с ошибками;

б) элементы, превышающие определенную величину. Аудитор может решить отобрать элементы, стоимость кото­рых превышает определенную величину, чтобы подвергнуть проверке большую часть общей суммы оборотов по счету бухгалтерского учета или группы однотипных операций;

в) элементы для получения информации. Аудитор мо­жет проверить определенные элементы для получения ин­формации по таким вопросам, как особенности деятельно­сти аудируемого лица, характер хозяйственных операций, отдельные черты системы бухгалтерского учета и внутрен­него контроля;

г) элементы для проверки процедур. Аудитор может по­лагаться на свои суждения для выбора и проверки отдель­ных элементов, чтобы определить, выполняется ли ауди­руемым лицом конкретная процедура.

Проверка отобранных специфических элементов в пре­делах оборотов по счету бухгалтерского учета или группы однотипных операций может быть эффективным средством получения аудиторских доказательств. Однако она не явля­ется аудиторской выборкой, так как выводы по результатам процедур, применяемых к отобранным таким способом эле­ментам, не могут быть распространены на всю генеральную совокупность. Аудитор должен проанализировать потреб­ность в получении надлежащих аудиторских доказательств в отношении оставшейся части генеральной совокупности, если оставшаяся часть является существенной.

Аудитор может решить провести выборочную провер­ку в пределах оборотов по счету бухгалтерского учета или группы однотипных операций.

Дата добавления: 2015-08-13