Другими словами, брать займы и кредиты, оплачивать за счет этих средств товары работы и услуги, после чего правомерно формировать вычет по НДС могли только добросовестные налогоплательщики. А как отличить их от недобросовестных, это, как говорится, совсем другая история.
Официальная позиция Секретариата сыграла свою роль. Теперь Конституционный суд смог, сохранив лицо, принять альтернативное Определение от 4 ноября 2004 г. N 324-О, отказав Российскому союзу промышленников и предпринимателей в официальном разъяснении Определения N 169-О, поскольку из последнего "не следует, что налогоплательщик во всяком случае не вправе произвести налоговый вычет, если сумма налога на добавленную стоимость уплачена им поставщику товаров (работ, услуг) в составе цены, в частности денежными средствами (в том числе до момента исполнения налогоплательщиком обязанности по возврату займа)". Как указал Конституционный суд, "отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме". От этого, конечно, не легче, поскольку налогоплательщик попадает в зависимость от действий своего поставщика, но хотя бы займы он теперь может брать со спокойной душой.
Суды послушно перестали поддерживать налоговые органы, аккуратно повторяя аргументацию насчет отсутствия запрета на оплату НДС за счет заемных средств, а налоговые органы, потерпев несколько чувствительных поражений в судебных разбирательствах (например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 10 ноября 2004 г, N А05-7192/04-14, от 18 ноября 2004 г. N А56-14142/04, ФАС Уральского округа от 11 ноября 2004 г. N Ф09-4773/04АК и другие), несколько поостыли к Определению N 169-О. Хотя отдельные рецидивы наблюдаются и по сей день.
Применительно к нашей теме снова приходится констатировать, что в части формирования налогового вычета и оформления документов, обосновывающих право налогоплательщика уменьшить начисленную сумму НДС, была сделана попытка ввести дополнительное требование, сверх тех, которые установлены Налоговым кодексом РФ. И, несмотря на то, что, казалось бы, все закончилось благополучно, все-таки "довесок" появился. Буквально воспринимая все указания Конституционного суда РФ, получаем, что теперь включать счета-фактуры в книгу продаж можно только после того, как покупатель убедился, что его поставщик уплатил сумму НДС в бюджет? Не слишком ли вольная трактовка духа главы 21 НК РФ?
Заключение
Работая над данным материалом, автор с удивлением обнаружил, что принципы формирования и учета счетов-фактур, на которых фактически базируется система взимания и контроля за поступлением в бюджет крупнейшего налога, лишь частично установлены законом прямого действия - Налоговым кодексом РФ - и принятым во исполнение его положений подзаконным актом - постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914. Большинство моментов, конкретизирующих правила применения этих двух нормативных актов, регламентируются документами, изданными МНС России, причем в основном в форме писем, которые вообще не имеют силы нормативных актов. И даже если дополнительное положение вводится на более "высоком" и "официальном" уровне (например, Определением Конституционного суда), от этого, в первую очередь, страдает налогоплательщик, оказываясь перед необходимостью действовать согласно противоречащим друг другу нормам и требованиям.
Такая ситуация в налоговой системе страны с любой точки зрения является совершенно недопустимой.
Можно, конечно, согласиться, что отсутствие правоприменительной практики по обновленному налогу на добавленную стоимость не позволило изначально включить в Налоговый кодекс РФ и постановление Правительства РФ те указания, которые, как впоследствии оказалось, были совершенно необходимы. Однако, хотя изменения и дополнения - пусть частичные - в эти нормативные акты вносились, но они не решили всех противоречий, не устранили неясности, которые уже были выявлены к этому моменту. Вряд ли целесообразно оспаривать тот факт, что по прошествии четырех лет назрела необходимость комплексно подвести промежуточные итоги и, наконец, вернуться к регулированию налогообложения на основании одного основного документа, созданного специально для этих целей - Налогового кодекса РФ.
Для этого нужно:
- отобрать самые важные рекомендации, подсказанные практикой и разработанные налоговым и финансовым ведомством, проанализированные в судебных постановлениях и иных серьезных источниках;
- проанализировать их на предмет соответствия духу и букве главы 21 НК РФ;
- решить, что правильнее скорректировать - эти рекомендации или "дух с буквой";
- и наконец, устранить неоднозначность в положении налогоплательщиков НДС, предоставив им возможность полноценно соблюдать закон.
Приложение
В данном приложении, чтобы не быть голословными, предлагаем читателю пример оформления счетов-фактур, Журнала учета выданных счетов-фактур и Журнала учета полученных счетов-фактур, а также Книги покупок и Книги продаж условным предприятием ООО "Турандот".
Виды деятельности предприятия:
- оптовая торговля (форма расчетов - предварительная оплата);
- оказание комиссионных услуг.
Помимо этого, предприятие заканчивает строительство двух объектов:
- торгового павильона - хозяйственным способом;
- склада - подрядным способом.
В качестве расходов текущего отчетного периода у предприятия имели место:
- внесение суммы арендной платы за офис;
- оплата работ подрядчика, строящего склад;
- оплата материалов, использованных для строительства торгового павильона хозяйственным способом.
Итак, представим оформление счетов-фактур и налоговых регистров по НДС за апрель 2004 года с некоторыми комментариями.
1. Как видим, не все счета-фактуры, отраженные в Журнале учета полученных счетов-фактур, оказались зарегистрированными в Книге покупок. Причем счета-фактуры N 112 (запись N 87) и N 1812 (запись N 88) просто ждут своего часа (когда объекты, возводимые, соответственно, подрядным способом (подрядчик ЗАО "Крип-Строй") и хозяйственным способом (для него приобретены стройматериалы у ООО "Удалец") будут закончены, приняты на учет и начнут амортизироваться). А что касается счета-фактуры N 97 (запись N 85), то отраженный в нем товар получен на комиссию от собственника (ЗАО "Кантата") и в Книгу покупок комиссионера ООО "Турандот" не попадет никогда.
2. Аналогичная ситуация - и с Журналом учета выданных счетов-фактур и Книгой продаж. Даже, может быть, здесь несовпадения еще более значительны, во многом из-за того, что в Книгу продаж пришлось заносить данные "авансовых" счетов-фактур, по которым в текущем периоде осуществлена отгрузка (записи N 71 и 72). Наше условное предприятие для целей исчисления НДС использует момент определения налоговой базы по дате отгрузки и вручения расчетных документов покупателю, и поэтому в Книгу продаж внесена регистрационная запись по оказанию комиссионных услуг ЗАО "Кантата", которые еще не оплачены комитентом. А вот отгрузка в адрес ООО "Фаст-Вигс" (счет-фактура N 140 от 5 апреля 2004 года) не подлежит регистрации в Книге продаж, так как переданный покупателю товар не принадлежит ООО "Турандот" (он получен по договору комиссии от ЗАО "Кантата").
3. Арендодатель ЗАО "Мастер-Групп" (счет-фактура N 82, запись N 70 в Книге покупок и N 86 - в Журнале) несколько "подвел" наше условное предприятие (своего арендатора). Несмотря на то, что счет-фактура выписан в пределах 5-дневного срока с даты оказания услуг (для аренды таковой считается последний день месяца, за который осуществляется расчет), это произошло уже в следующем налоговом периоде. То есть, в периоде фактического потребления услуг покупатель не имел счета-фактуры и поэтому не смог сформировать вычет по НДС (все остальные условия - оплата и получение услуг - были выполнены). Так что приходится ООО "Турандот" принимать к вычету НДС с арендной платы за март только в апреле. Но, следует сказать, могло быть и хуже. Если бы арендодатель фактически задержался со счетом-фактурой, но при этом датировал бы его мартом, то арендатору пришлось бы сдавать уточненную налоговую декларацию за этот месяц, так как возможности получения вычета в апреле (согласно документам) он бы уже не имел.
4. Долгое время оставались сомнения по поводу надлежащего алгоритма регистрации налогоплательщиком в Книге покупок собственных счетов-фактур, оформленных при получении аванса. Ясность внес Минфин РФ (письмо от 25 августа 2004 г. N 03-04-11/135), высказав мнение, что в такой ситуации в качестве "продавца" должен выступать сам налогоплательщик, получивший аванс и уплативший в связи с этим налог в бюджет. Кроме того, финансовое ведомство рекомендовало при составлении счета-фактуры по полученным авансам сумму налога отражать в графе 9 "Стоимость товаров (работ, услуг), всего с учетом налога", а графу 5 "Стоимость товаров (работ, услуг), всего без налога" не заполнять, поскольку НДС в этом случае исчисляется расчетным методом. Можно предположить, что против такого способа оформления документов налоговые органы возражать не будут. Если же предприятию для пущей наглядности нужна информация о покупателе, который уплатил этот аванс, то можно дополнить книгу покупок специально предназначенным для этого столбцом или указывать название покупателя в скобках в графе 5 Книги покупок. Желательно избранный вариант (особенно если налогоплательщик не ограничился рекомендациями Минфина) закрепить в качестве элемента учетной политики для целей налогового учета.
5. Приведенная форма Журналов ни в коей мере не претендует на статус "истины в последней инстанции" и даже не является рекомендацией - мы же не Минфин. Это просто вариант, который представляется автору весьма информативным и не слишком обременительным для оформления. Безусловно, из Журнала можно спокойно убрать едва ли не половину столбцов. Но вести его все равно придется, так что отчего же не оставить данные, которые имеют хотя бы какой-нибудь практический смысл. Например, пометка о сумме, зарегистрированной в соответствующей Книге, играет контрольную роль, а Примечания позволяют уделить достаточное внимание тем счетам-фактурам, которые не участвуют в формировании налоговой базы предприятия по НДС или просто "замерли" в ожидании момента, когда их показатели учтут при расчете налога.
6. Мы постарались представить несколько вариантов заполнения счетов-фактур. Здесь комментировать этот порядок представляется излишним, так как сложные и спорные моменты подробно рассмотрены в тексте книги.
7. Поскольку в качестве иллюстрации представлен только "кусочек" времени, то итоги мы подводить не стали. Естественно, на практике апрельские Книга покупок и Книга продаж будут завершены подсчетом сумм налога, причитающегося к начислению и вычету, которые будут перенесены в соответствующие строки Налоговой декларации. Подведение же арифметических итогов в Журналах представляется совершенно излишним мероприятием, особенно, если они используются по "буферной" методике.
Дата добавления: 2015-08-29; просмотров: 28 | Нарушение авторских прав
| <== предыдущая лекция | | | следующая лекция ==> |