Амортизация нематериальных активов

Особенностью амортизации нематериальных активов является то, что они, разделяются на две группы: с определяемым и неопределяемым сроком службы.

Организация, принимая нематериальный актив к учету, должна установить, является ли срок полезной службы актива определяемым или неопределяемым. Если срок определяемый, необходимо установить его продолжительность или количество единиц продукции (или других аналогичных единиц), составляющих этот срок.

Организации следует рассматривать нематериальный актив как имеющий неопределяемый срок полезной службы, если анализ всех соответствующих факторов указывает на отсутствие предсказуемой границы периода, в течение которого, как ожидается, данный актив будет генерировать чистый приток денежных средств в эту организацию, то есть приносить фирме экономические выгоды.

Таким образом, основой для выбора метода учета нематериального актива в части капитализации его стоимости, а, следовательно, влияния, в первую очередь, на показатели рентабельности и финансового левериджа компании, является срок его полезной службы.

Нематериальный актив с определяемым сроком полезной службы амортизируется, а нематериальный актив с неопределяемым сроком полезной службы не амортизируется.

При определении срока полезной службы нематериального актива должно приниматься во внимание множество факторов, среди которых:

- предполагаемый характер использования актива организацией, а также способность руководства организации управлять этим активом, извлекая из его использования экономические выгоды;

- обычный жизненный цикл актива и открытую информацию об оценках сроков полезной службы аналогичных объектов, которые используются аналогичным образом;

- моральный износ актива;

- стабильность отрасли, в которой используется актив, динамика рыночного спроса на продукцию, получаемую от актива, ожидаемые действия конкурентов;

- уровень затрат на поддержание и обслуживание актива, необходимый для получения будущих экономических выгод от него, а также возможности и намерения организации по достижению такого уровня затрат;

- срок действия прав контроля над активом и юридические или аналогичные ограничения на использование актива;

- зависимость срока полезной службы нематериального актива от сроков полезной службы других активов организации.

Следует отметить, что используемый МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» термин «неопределяемый» не означает «бессрочный», «бесконечный». Ввиду быстрых изменений, которые происходят в области технологий, компьютерное программное обеспечение и многие другие нематериальные активы подвержены технологическому устареванию. Поэтому вероятно, что срок их полезной службы будет коротким, и соответственно, он должен периодически анализироваться и при необходимости пересматриваться.

В Стандарте специально отмечается, что срок полезной службы нематериального актива, возникающего из договорных или иных юридических прав, не должен превышать периода действия таких прав, но при этом может быть короче срока их существования, в зависимости от продолжительности периода, в течение которого организация рассчитывает использовать актив. Если договорные или другие юридические права передаются на ограниченный срок, который может быть возобновлен, то срок полезной службы нематериального актива должен включать период (периоды) возобновления только при наличии свидетельств о том, что возобновление будет осуществлено организацией без существенных издержек.

Могут иметь место как экономические, так и правовые факторы, влияющие на срок полезной службы нематериального актива. Экономические факторы определяют период, в течение которого организацией будут получены будущие экономические выгоды. Правовые факторы могут ограничивать период, в течение которого организация контролирует доступ к этим выгодам. Срок полезной службы представляет собой более короткий из периодов, определяемых указанными факторами.

МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» устанавливается общее правило, согласно которому, амортизируемая стоимость нематериального актива с определяемым конечным сроком полезной службы должна распределяться на систематической основе на протяжении этого срока.

Согласно стандарту, амортизация актива должна начинаться, когда он доступен для использования, т.е. когда местоположение и состояние актива обеспечивают его использование в соответствии с намерениями руководства организации. Прекращаться амортизационные отчисления должны на более раннюю из двух дат: дату его квалификации как предназначенного для продажи (или включения в группу выбытия, квалифицированную как предназначенная для продажи), согласно Международному стандарту МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность», или дату прекращения его признания.

Общая идея амортизации, согласно которой амортизационные начисления представляют собой, в первую очередь, признание расходов, согласно принципу соответствия, воплощается в Стандарте в правиле, согласно которому используемый метод начисления амортизации должен отражать график ожидаемого потребления организацией будущих экономических выгод.

Если такой график не может быть надежно определен, то должен применяться метод равномерного начисления.

Также, согласно общему правилу, амортизационные затраты подлежат признанию в составе расходов отчетного периода, кроме случаев, когда другой Стандарт разрешает или требует включить их в балансовую стоимость другого актива (рекапитализировать). Например, амортизация нематериальных активов, используемых в процессе строительства или производства, включается в первоначальную стоимость строящегося объекта или себестоимость готовой продукции.

Для распределения амортизируемой стоимости актива на систематической основе на протяжении срока его полезной службы могут использоваться различные методы. К ним относятся:

· метод равномерного начисления;

· метод уменьшаемого остатка;

· метод единиц производства.

Метод, применяемый для конкретного объекта, выбирается на основе расчетного графика извлечения ожидаемых будущих экономических выгод, и должен применяться последовательно от одного отчетного периода к другому, кроме тех случаев, когда возникает изменение расчетного графика получения соответствующих будущих экономических выгод.

Амортизируемая стоимость, то есть сумма затрат, могущих быть признанными как расход путем начисления амортизации, определяется как балансовая оценка актива за минусом его ликвидационной стоимости.

При этом, согласно IAS 38, ликвидационная стоимость нематериального актива с определяемым сроком полезной службы, как правило, принимается равной нулю, за исключением случаев, когда:

1. Существует обязанность третьей стороны приобрести актив в конце его срока полезной службы.

2. Существует активный рынок для данного актива и при этом:

o ликвидационная стоимость может быть определена по данным о ценах на этом рынке;

o вероятно, что активный рынок будет существовать по окончании срока полезной службы актива.

Амортизируемая стоимость актива с конечным сроком полезной службы определятся после вычета его ликвидационной стоимости. Ликвидационная стоимость, отличающаяся от нулевой, подразумевает, что организация ожидает продать нематериальный актив до конца срока его полезной службы.

Оценка ликвидационной стоимости актива производится, исходя из суммы, возмещаемой за счет его продажи по преобладающей на дату оценки цене продажи подобного актива, который достиг конца срока полезной службы и который эксплуатировался в условиях, аналогичных тем, в которых будет использоваться данный актив.

Ликвидационная стоимость должна пересматриваться, по крайней мере, в конце каждого финансового года.

Изменение ликвидационной стоимости нематериального актива отражается в учете как изменение бухгалтерской оценки, согласно Международному стандарту IAS 8 "Учетная политика, изменения бухгалтерских оценок и ошибки".

Ликвидационная стоимость нематериального актива может увеличиться до величины, равной или превышающей его балансовую стоимость. В таком случае амортизационное отчисление по данному активу определяется как равное нулю, если только его ликвидационная стоимость в последующем не становится меньше его балансовой стоимости.

Срок и метод амортизации нематериального актива с определяемым сроком полезной службы подлежат анализу, по крайней мере, в конце каждого финансового года. Если расчетный срок полезной службы, получаемый в результате такого анализа, значительно отличается от прежних оценок, то срок амортизации должен быть соответствующим образом изменен.

Также, в случае внесения изменений в расчетный график потребления заключенных в активе будущих экономических выгод, метод амортизации должен быть соответствующим образом пересмотрен.

Подобные изменения подлежат учету как изменения бухгалтерских оценок, согласно Международному стандарту IAS 8 "Учетная политика, изменения бухгалтерских оценок и ошибки".

В течение срока службы нематериального актива может стать очевидным, что оценка срока его полезной службы была ошибочной.

Например, признание убытка от обесценения может указывать на то, что период амортизации требует изменения.

С течением времени график ожидаемых к поступлению в организацию экономических выгод от использования нематериального актива в хозяйственной деятельности компании может измениться. Например, может стать очевидным, что целесообразно применять метод уменьшаемого остатка, а не метод равномерного начисления. В качестве другого примера можно назвать случай, когда изменяется срок использования прав, предоставленных лицензионным соглашением.

Учет нематериальных активов с неопределяемым сроком использования. Согласно общему правилу по IAS 38, нематериальный актив с неопределяемым сроком полезной службы амортизации не подлежит.

Вместе с тем, согласно Международному стандарту IAS 36 "Обесценение активов", организация обязана тестировать нематериальный актив с неопределяемым сроком полезной службы на факт обесценения путем сопоставления его возмещаемой величины и его балансовой стоимости ежегодно и при наличии признака возможного обесценения нематериального актива.

При этом Стандартом определяется, что срок полезной службы неамортизируемого нематериального актива должен анализироваться в каждом периоде на предмет выяснения, продолжают ли события и обстоятельства обеспечивать правильность оценки, согласно которой данный актив имеет неопределяемый срок полезной службы. В случае отрицательного ответа, изменение квалификации срока полезной службы на "определяемый" подлежит отражению в учете как изменение бухгалтерской оценки согласно Международному стандарту IAS 8 "Учетная политика, изменения бухгалтерских оценок и ошибки".

Изменение квалификации срока полезной службы нематериального актива с неопределяемого на определяемый (конечный) может свидетельствовать об обесценении данного актива.

В результате организация должна протестировать актив на факт обесценения путем сопоставления его возмещаемой величины с балансовой стоимостью и признать любое превышение балансовой стоимости над возмещаемой суммой в качестве убытка от обесценения. В данном случае применению подлежит стандарт IAS 36 "Обесценение активов".

В процессе производственно-хозяйственной дея­тельности нематериальные активы подвергаются воздействию морального износа. Однако главная цель начисления износа состоит не столько в том, чтобы создать источник для покрытия расходов, связанных с воздействием на нематериальные ак­тивы морального износа, сколько в создании источ­ника для погашения их стоимости в течение уста­новленного срока использования за счет включе­ния износа в издержки производства и обращения.

Нематериальные активы используются длительное время и в течение этого времени их стоимость ежемесячно переносится на производимую продукцию, выполненные работы и оказанные услуги. Экономический механизм постепенного переноса стоимости нематериальных активов на готовый продукт и накопление денежного фонда для замены нематериальных активов называется амортизацией.

Величина амортизационных отчислений исчисляется ежемесячно по нормам, которые предприятие устанавливает самостоятельно исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и срока их полезного использования. Срок полезного действия нематериальных активов определяется самой организацией; при затруднениях в установлении этого срока он принимается за 10 лет, но не более срока действия организации. По окончании срока полезного использования нематериальных активов амортизацию по ним не начисляют.

Для учета износа нематериальных активов пред­назначен счета 2720 «Обесценение гудвилла» и 2740 «Амортизация прочих нематериальных акти­вов". Это счет пассивный, регулирующий, кон­трактный. По кредиту этого счета показывают ос­таток на начало месяца, износ, начисленный за текущий месяц, и остаток износа на конец отчет­ного месяца; по дебету - списание (уменьшение) износа.

Износ по нематериальным активам начисляется ежемесячно по нормам, рассчитанным исходя из первоначальной стоимости и срока полезного их использования. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, норма износа устанавливается в расчете на пять лет, но не более срока действия предприятия, который может быть оговорен в ус­таве предприятия.

Например. Предприятие приобрело программное обеспече­ние ЭВМ стоимостью 120000 тенге. Срок полезно го действия программного обеспечения ЭВМ ус­тановлен - 5 лет (60 месяцев). Ежемесячная сумма износа составит 2000 тенге (120000: 60мес.) или 1,667% (2000 х 100: 120000).

По всем видам нематериальных активов каждое предприятие должно составить обоснованный рас­чет срока использования нематериальных активов. В расчете должно быть обосновано применение того или иного срока полезного их использования:

а) по нематериальным активам, по которым есть возможность определить срок их полезного ис­пользования (патенты, лицензии и др.).

По этим видам нематериальных активов обычно устанавливается в директивном порядке срок их полезного использования - 5, 10, 12, 15 лет;

б) по нематериальным активам, по которым нет возможности определить срок их- полезного ис­пользования (программное обеспечение ЭВМ, "Цена фирмы" и др.). По этим видам нематериаль­ных активов срок полезного использования, как правило, не должен превышать 5 лет;

в) по нематериальным активам, которые приобре­ли предприятия, в уставе которых оговорен срок действия данного предприятия - в течение сроков,
указанных в пунктах "а" и "б", но не более срокадействия предприятия (например, три года).

Предприятие должно раскрыть следующую информацию по каждому классу нематериальных активов, с разграничением между самостоятельно созданными нематериальными активами и прочими нематериальными активами:

(a) является ли срок полезного использования соответствующих активов неопределенным или конечным и, если конечный, срок полезного использования или примененные нормы амортизации;

(b) методы начисления амортизации, использованные в отношении нематериальных активов с конечным сроком полезного использования;

(c) валовую балансовую стоимость и любую накопленную амортизацию (объединенную с накопленными убытками от обесценения) на начало и конец соответствующего периода;

(d) статью(и) отчета о прибылях и убытках, в которую(ые) включена любая амортизация нематериальных активов;

(e) сверку балансовой стоимости на начало и конец соответствующего периода, отражающую:

(i) поступления, указав отдельно те, которые были получены в результате внутренних разработок, те, которые были приобретены как отдельные активы, и те, которые были приобретены в рамках сделок по объединению бизнеса;

(ii) активы, классифицированные как предназначенные для продажи или включенные в выбывающую группу, классифицированную как предназначенная для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5, и прочие выбытия;

(iii) увеличения или уменьшения в течение данного периода, возникшие в результате переоценок согласно пунктам 75, 85 и 86, и в результате убытков от обесценения, признанных или восстановленных непосредственно в составе собственного капитала в соответствии в МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» (если таковые имеют место);

(iv) убытки от обесценения, признанные в составе прибыли или убытка в течение указанного периода в соответствии с МСФО (IAS) 36 (если таковые имеют место);

(v) убытки от обесценения, восстановленные в прибыли или убытке в течение указанного периода в соответствии с МСФО (IAS) 36 (если таковые имеют место);

(vi) любую амортизацию, признанную в течение данного периода;

(vii) чистые курсовые разницы, возникающие при пересчете показателей финансовой отчетности в валюту представления отчетности, и при пересчете показателей иностранного подразделения в валюту представления отчетности предприятия;

(viii) прочие изменения балансовой стоимости в течение указанного периода.

Класс нематериальных активов представляет собой группировку активов, сходных по характеру и тому, каким образом они используются в деятельности предприятия. Примерами отдельных классов могут служить:

(a) фирменные наименования;

(b) титульные данные и названия публикуемых изданий;

(c) компьютерное программное обеспечение;

(d) лицензии и франшизы;

(e) авторские права, патенты и другие права промышленной собственности, права на обслуживание и эксплуатацию;

(f) рецепты, формулы, модели, чертежи и прототипы; и

(g) нематериальные активы в процессе разработки.

Указанные выше классы разбиваются на менее крупные (объединяются в более крупные) классы, если это обеспечивает пользователей финансовой отчетности более уместной информацией.

Предприятие раскрывает информацию об обесцененных нематериальных активах в соответствии с МСФО (IAS) 36 в дополнение к информации, требуемой пунктом (д)(iii)-(v).

МСФО (IAS) 8 требует, чтобы предприятие раскрывало информацию о характере и величине какого-либо изменения в расчетной оценке, оказывающего существенное воздействие в текущем периоде или, как ожидается, окажет существенное воздействие в последующих периодах. Такое раскрытие может быть необходимо в связи с изменениями в:

(a) оценке срока полезного использования нематериального актива;

(b) методе начисления амортизации; или

(c) остаточной стоимости.

Предприятие должно также раскрыть следующую информацию:

(a) применительно к нематериальному активу, классифицированному как нематериальный актив с неопределенным сроком полезного использования - балансовую стоимость этого актива и основания для его оценки как нематериального актива с неопределенным сроком полезного использования. Раскрывая такие основания, предприятие должно описать фактор или факторы, которые в значительной мере повлияли на решение о том, что этот актив имеет неопределенный срок полезного использования.

(b) описание, балансовую стоимость и оставшийся период начисления амортизации в отношении любого отдельного нематериального актива, являющегося существенным для финансовой отчетности предприятия.

(c) применительно к нематериальным активам, приобретенным при помощи государственной субсидии и первоначально признанным по справедливой стоимости:

(i) справедливую стоимость, по которой эти активы были первоначально признаны;

(ii) их балансовую стоимость;

(iii) измеряются ли они после признания с использованием модели учета по фактическим затратам или модели учета по переоцененной стоимости.

(d) наличие и балансовую стоимость нематериальных активов, в отношении прав собственности на которые действуют определенные ограничения, а также балансовую стоимость нематериальных активов, переданных в залог в качестве обеспечения обязательств;

(e) сумму принятых на себя по договору обязанностей по приобретению нематериальных активов.

Вопросы для самоконтроля

1.Характеристика нематериальных активов.

2.Классификация нематериальных активов.

3.Оценка нематериальных активов

4.Синтетический и аналитический учет нематериальных активов

5.Амортизация нематериальных активов

Задачи

Дата добавления: 2015-08-02