Постатейный комментарий к главе 21 3 страница

Актуальная проблема.

В правоприменительной практике встречаются споры по вопросу о том, возникает ли объект обложения НДС при передаче арендатором арендодателю неотделимых улучшений арендуемого недвижимого имущества.

Положениями статей 606, 614 ГК РФ предусмотрено, что передача имущества в аренду предполагает получение арендодателем дохода в виде арендной платы.

Статьей 615 ГК РФ предусмотрено, что арендатор обязан пользоваться арендованным имуществом в соответствии с условиями договора аренды, а если такие условия в договоре не определены, - в соответствии с назначением имущества.

В соответствии со статьей 623 ГК РФ, в случае когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, неотделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.

Стоимость неотделимых улучшений, произведенных без согласия арендодателя, возмещению не подлежит, если иное не предусмотрено законом.

Исходя из писем Минфина России от 25.02.2013 N 03-07-05/5259 и от 24.01.2013 N 03-07-05/01 передача арендатором арендодателю результатов работ, в том числе произведенных с привлечением подрядных организаций, по улучшению арендованного имущества, неотделимых без вреда для данного имущества, является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с письмом Минфина России от 31.12.2009 N 03-07-11/341 передача арендатором арендодателю на безвозмездной основе неотделимых улучшений арендуемого имущества облагается налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.

Как следует из письма ФНС РФ от 19.04.2010 N ШС-37-3/11, указанная позиция финансового ведомства поддерживается и налоговыми органами.

Некоторые суды также разделяют данную точку зрения. Согласно позиции ФАС Поволжского округа, выраженной в Постановлении от 26.06.2012 N А65-12909/2011, при передаче неотделимых улучшений (стоимость которых не возмещается) арендодателю по окончании срока аренды имущества арендатором фактически осуществляется операция безвозмездной реализации, которая подлежит обложению НДС, поскольку в соответствии со статьей 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) как на возмездной, так и на безвозмездной основе (см. также Постановления ФАС Московского округа от 30.04.2010 N КА-А40/3819-10, ФАС Уральского округа от 02.02.2010 N Ф09-4771/09-С2).

По мнению большинства арбитражных судов, передача неотделимых улучшений в рамках договора аренды не облагается НДС.

Как установлено ФАС Поволжского округа в Постановлении от 18.01.2013 N А55-14290/2012, основные средства в виде движимого имущества (мясорубка и соковыжималка) были списаны с баланса в связи с их ликвидацией, а основные средства в виде неотделимых улучшений помещений ресторанов - в связи с прекращением арендных прав общества на эти помещения. В период действия договоров аренды правопредшественником налогоплательщика были произведены работы по ремонту помещений для их последующего использования в своей деятельности - эксплуатации предприятий общественного питания. После прекращения договоров аренды арендатор возвратил арендодателям недвижимое имущество вместе с неотделимыми улучшениями без возмещения стоимости этих улучшений.

По мнению ФАС Поволжского округа, суды нижестоящих инстанций обоснованно признали, что при выполнении ремонта арендуемых помещений организация действовала исключительно с целью удовлетворения потребностей самой организации, связанных с индивидуальным подходом к использованию арендуемого имущества (создание узнаваемого для сети ресторанов данного торгового знака интерьера).

Таким образом, судами сделан правильный вывод о том, что спорные неотделимые улучшения ресторанов, произведенные организацией в период действия договоров аренды, не могли быть переданы арендодателю в смысле статьи 39 НК РФ, следовательно, их стоимость не образует самостоятельный объект налогообложения НДС. Результат выполненных за счет арендатора работ в арендуемых помещениях имеет потребительскую ценность исключительно для самого арендатора, а не для арендодателя.

По обстоятельствам дела, рассмотренного ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 16.10.2012 N А21-9549/2011, основанием доначисления спорной суммы НДС и соответствующей суммы штрафа послужил вывод налогового органа о том, что налогоплательщик в нарушение пункта 1 статьи 146 НК РФ неправомерно не исчислил НДС со стоимости безвозмездно переданных им арендодателю неотделимых улучшений арендуемого имущества. Налоговый орган также указал, что арендатор, нарушив требования подпункта 1 пункта 3 статьи 169 НК РФ, не выписал арендодателю счет-фактуру на передаваемые после прекращения договора аренды неотделимые улучшения и не произвел регистрацию такого счета-фактуры в книге продаж.

В рассматриваемом случае условиями договора аренды (с учетом дополнительного соглашения) предусмотрено, что капитальный ремонт переданных в аренду зданий обязана осуществлять организация (арендатор) и произведенные им для этих целей затраты, связанные в том числе с созданием неотделимых улучшений арендованного имущества, не подлежат возмещению арендодателем. Следовательно, право пользования арендованными зданиями обусловлено внесением организацией установленной арендной платы и осуществлением за его счет капитального ремонта этих объектов.

Исходя из возмездного характера договора аренды и исполнения налогоплательщиком обязанности по капитальному ремонту помещений за свой счет в соответствии с условиями договора аренда, суды нижестоящих инстанций обоснованно, по мнению ФАС Северо-Западного округа, признали ошибочным вывод налогового органа о безвозмездности операций, связанных с передачей спорного здания по истечении срока действия договора и, соответственно, возникновении объекта налогообложения НДС на основании абзаца второго подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ. Учитывая изложенное, суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии в данном случае реализации неотделимых улучшений, подлежащей обложению НДС, и признали недействительным решение налогового органа в оспариваемой налогоплательщиком части.

Как следует из Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 24.01.2012 N А82-5092/2011, по мнению налогового органа, неотделимые улучшения арендованного имущества увеличивают его рыночную стоимость, следовательно, в силу пункта 3 статьи 161 НК РФ индивидуальный предприниматель - налогоплательщик должен исчислить и уплатить налог на добавленную стоимость с рыночной стоимости приобретаемого имущества.

Суды же трех инстанций отметили, что независимо от того, какая цена спорного имущества указана в договоре, в силу прямого указания закона стоимость продаваемого имущества, составляющая доход налогоплательщика, должна определяться за вычетом стоимости неотделимых улучшений. Следовательно, обязанность по удержанию налога на добавленную стоимость возникла у предпринимателя с суммы, которая была реально уплачена.

В Постановлении от 27.07.2011 N А53-19081/2010 ФАС Северо-Кавказского округа пришел к выводу, что законом предусмотрено возникновение права собственности у арендатора только на отделимые улучшения. Относительно неотделимых улучшений законодатель предусмотрел другой правовой режим - возмещение арендодателем арендатору затрат на эти улучшения. При этом право собственности на неотделимые улучшения у арендатора не возникает, поскольку арендуемое помещение с неотделимыми улучшениями представляет собой единое целое - неделимую вещь, имеющую собственника - арендодателя. В связи с этим спорные неотделимые улучшения, произведенные налогоплательщиком в период действия договора аренды, не могли быть переданы арендодателю в смысле статьи 39 НК РФ, следовательно, их стоимость не образует самостоятельный объект налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Несмотря на то что ФАС Поволжского округа, установив, что осуществленные арендатором работы не являются неотделимыми улучшениями, в Постановлении от 27.09.2010 N А65-35009/2009 указал, что результатом работ арендатора явился капитальный ремонт имущества, которое является собственностью арендодателя. Поскольку капитальный ремонт имущества в силу своих качеств не может быть отнесен к самостоятельному объекту реализации в силу статей 38 и 146 НК РФ, не возник и объект обложения налогом на добавленную стоимость, поэтому вывод нижестоящих судебных инстанций о том, что уплачивать налог при передаче арендодателю арендованного имущества с произведенным капитальным ремонтом арендатор не должен, является правомерным.

Интересными представляются выводы ФАС Уральского округа, изложенные в Постановлении от 27.09.2011 N Ф09-6099/11 (далее - Постановление N Ф09-6099/11), который отметил, что на основании изложенных норм права для формирования облагаемого налогом на добавленную стоимость оборота необходимо установить факт передачи арендатором арендодателю неотделимых улучшений в форме реализации, то есть передачи права собственности.

В рассматриваемом в Постановлении N Ф09-6099/11 случае не возникла реализация в смысле передачи результатов выполненных работ одним лицом для другого, как это определено статьей 39 НК РФ, поскольку арендатор не выполнял работы по улучшению арендованного имущества для арендодателя, а заказывал работы по ремонту арендованного имущества (железнодорожных путей) для его поддержания в надлежащем техническом состоянии без цели их последующей реализации арендодателю.

При таких обстоятельствах, принимая во внимание, что неотделимые улучшения арендуемого имущества арендатором первоначальному арендодателю не передавались, судом сделан вывод об отсутствии объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Следует отметить, что в аналогичных ситуациях сложно представить возможность признания подобных операций реализацией, поскольку отсутствует объект такой реализации (арендуемое имущество составляет единое целое с неотделимыми улучшениями) и переход права собственности на него, так как арендатор собственником произведенных неотделимых улучшений не выступает.

Актуальная проблема.

По мнению официальных органов, передача организацией-арендатором физическому лицу - арендодателю сельскохозяйственной продукции в счет оплаты услуг по аренде земельного участка признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость (письмо Минфина России от 19.07.2012 N 03-07-11/135).

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 29.05.2013 N А03-5757/2012 (Определением ВАС РФ от 07.10.2013 N ВАС-13364/13 отказано в передаче дела N А03-5757/2012 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного Постановления) установил, что организация на возмездной основе арендовала у физических лиц земельные паи сельскохозяйственного назначения, оплата за аренду производилась собственной сельскохозяйственной продукцией, то есть организация осуществляла обмен права пользования земельными участками на собственное имущество: продукцию собственного производства (овес, дробленка), в связи с чем суд указал, что стоимость реализованного зерна в соответствующей сумме подлежит отражению в налоговом учете организации и включению в налоговую базу по НДС.

В силу того что в нарушение положений статей 146, 154 НК РФ организацией не включена в налоговую базу по НДС стоимость зерна, переданного по договору аренды, суд поддержал вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДС.

В рамках дела, рассмотренного в Постановлении ФАС Центрального округа от 12.04.2012 N А64-5256/2011 (Определением ВАС РФ от 25.10.2012 N ВАС-10385/12 отказано в передаче дела N А64-5256/2011 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного Постановления), налогоплательщик на возмездной основе арендовал у физических лиц земельные паи сельскохозяйственного назначения, оплата за аренду производилась собственной сельскохозяйственной продукцией и иным имуществом, то есть осуществлял обмен права пользования земельными участками на собственное имущество: продукцию собственного производства (ячмень) и ранее приобретенные товары (мука, сахар, масло растительное). В связи с этим ФАС Центрального округа отметил, что вывод суда апелляционной инстанции, что при таких обстоятельствах у организации возник объект налогообложения НДС, обоснован: то есть если в счет оплаты услуг по представлению в аренду земельных долей, оказываемых арендодателем, налогоплательщиком-арендатором передаются права собственности на товары, произведенные или приобретенные этим налогоплательщиком, то в рамках налоговых правоотношений такие операции рассматриваются как передача собственного имущества в качестве оплаты (встречного предоставления) за право пользования землей, и в соответствии со статьями 39, 146 НК РФ признаются реализацией для целей налогообложения НДС.

В то же время имеется в судебной практике и следующий подход: согласно действующему налоговому законодательству оплата арендной платы денежными средствами не образует объект налогообложения по НДС; правовое толкование положений статьи 146 НК РФ позволяет сделать вывод, что оплата натуральными продуктами арендной платы его также не образует, в связи с тем что арендатор в данном случае, не приобретает какой-либо выгоды, а натуральные продукты являются средством платежа (Постановление ФАС Поволжского округа от 20.08.2009 N А57-20914/2008).

Актуальная проблема.

Спорным является вопрос о порядке применения налога на добавленную стоимость при изъятии земельного участка для государственных (муниципальных) нужд.

Основания и порядок возмещения убытков собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков, причиненных изъятием земельных участков, установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 07.05.2003 N 262 "Об утверждении Правил возмещения собственникам земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам земельных участков убытков, причиненных изъятием или временным занятием земельных участков, ограничением прав собственников земельных участков, землепользователей, землевладельцев и арендаторов земельных участков либо ухудшением качества земель в результате деятельности других лиц".

В соответствии с позицией финансового ведомства при изъятии путем выкупа у организации объектов недвижимого имущества для федеральных (муниципальных) нужд у организации возникает объект налогообложения налогом на добавленную стоимость (письма от 11.09.2012 N 03-07-11/369, от 30.03.2007 N 03-07-11/90).

Однако ФНС России позицию Минфина России не разделяет, обосновывая это тем, что операции по реализации земельных участков (долей в них) на основании подпункта 6 пункта 2 статьи 146 НК РФ не признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, следовательно, компенсационные выплаты, получаемые налогоплательщиками в связи с изъятием земельных участков для государственных нужд, налогом на добавленную стоимость не облагаются (письмо от 19.03.2010 N 3-1-11/192@).

Кроме того, и арбитражные суды не признают аналогичные операции объектом обложения НДС. Так, руководствуясь статьей 39, пунктом 1 статьи 146, подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ, статьями 279, 281 ГК РФ, ФАС Московского округа исходил из того, что полученная денежная сумма является возмещением убытков и упущенной выгоды при изъятии из пользования земельного участка для государственных нужд, в связи с чем отсутствует реализация товаров (работ, услуг) и объект обложения НДС. В случае демонтажа (сноса) недвижимого имущества и внесения в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним записи о ликвидации имущества данная операция не признается реализацией, а полученные денежные средства (компенсацию) нельзя расценивать как средства, полученные от реализации товаров (работ, услуг), а также как средства, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (Постановление ФАС Московского округа от 13.05.2013 N А40-60239/12-99-347).

Актуальная проблема.

В правоприменительной практике встречаются споры по вопросу налогообложения НДС операций по выдаче налогоплательщиком, не являющимся банком, поручительства за третьих лиц.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации), в том числе выдача поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме, освобождается от обложения НДС.

Исходя из статьи 5 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" (далее - Закон N 395-1) выдача поручительств за третьих лиц, которые предусматривают исполнение обязательств в денежной форме, не относится к банковским операциям.

Договор поручительства регулируется гражданским законодательством (параграф 5 главы 23 ГК РФ).

Согласно официальной позиции, учитывая, что организация не является банком и право осуществлять отдельные банковские операции без лицензии Центрального банка Российской Федерации законодательством Российской Федерации на организацию не возложено, оказываемые операции по выдаче поручительств за третьих лиц облагаются налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 12.03.2007 N 03-07-07/07).

Большинство арбитражных судов данную точку зрения не поддерживает.

Как следует из позиции ФАС Поволжского округа, изложенной в Постановлении от 23.09.2010 N А12-1810/2010, из существа понятия поручительства не следует, что способы обеспечения исполнения обязательств, предусмотренные гражданским законодательством, обладают для целей налогообложения стоимостной, количественной или физической характеристиками.

Выдача поручительства в обеспечение обязательств перед кредитором другого лица не содержит очевидных признаков, прямо соответствующих определенному налоговым законодательством понятию реализации услуг, а именно реализации деятельности, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Исходя из положений, предусмотренных статьями 38, 39, подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, заключение договора поручительства не отвечает понятию объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость, поскольку в рамках отношений поручительства не происходит фактического движения стоимости и отсутствует факт реализации.

Кроме того, договор поручительства не является разновидностью договора возмездного оказания услуг. Безвозмездность отношений не является определяющим признаком для признания спорных отношений операциями по реализации товаров (работ, услуг). Выдача поручительства в обеспечение исполнения обязательств другого лица не соответствует понятию реализации услуги, предусмотренному статьями 38, 39 НК РФ.

Определением ВАС РФ от 07.02.2011 N ВАС-342/11 (далее - Определение N ВАС-342/11) отказано в передаче дела N А12-1810/2010 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного Постановления.

По обстоятельствам дела, рассмотренного ФАС Московского округа в Постановлении от 02.04.2010 N КА-А40/2846-10, по итогам проверки налоговый орган, в частности, доначислил НДС, считая, что налогоплательщик обязан исчислить НДС при выдаче поручительств за третьих лиц по денежным обязательствам, так как заявитель не является банком и соответственно в этом случае не применяется подпункт 3 пункта 3 статьи 149 НК РФ и такая выдача не является банковской операцией (в данном случае не применяется подпункт 5 пункта 3 статьи 149 НК РФ).

Суд же исходил из того, что в случае передачи поручителем третьему лицу денежных средств и последующее их истребование в соответствии со статьей 365 ГК РФ не является реализацией товаров (работ, услуг), составляющей объект налогообложения НДС.

Признавая выводы налогового органа несостоятельными, в том числе и в части определения налоговой базы для исчисления НДС, по мнению суда, нижестоящие судебные инстанции правомерно указали, что из норм параграфа 5 главы 23 ГК РФ "Поручительство", а также из существа договора поручительства не усматривается, что должник или кредитор по обеспеченному поручительством обязательству должны уплачивать поручителю какое-либо вознаграждение за выдачу поручительства; и это является одним из основных отличий поручительства от банковской гарантии, в отношении которой пунктом 2 статьи 269 ГК РФ предусмотрена выплата гаранту вознаграждения со стороны принципала за выдачу банковской гарантии.

При таких обстоятельствах основания для доначисления организации НДС у налогового органа отсутствовали.

Однако отдельные арбитражные суды в зависимости от обстоятельств дела приходят к выводу, что выдача поручительства в обеспечение исполнения обязательств другого лица влечет возникновение у поручителя объекта налогообложения НДС.

Так, из Постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2011 N А08-3814/2011 следует вывод о том, что в ситуации, когда поручитель третьего лица не является кредитной организаций, основания для исключения операции по предоставлению поручительства из налогообложения НДС отсутствуют.

Суд не принял во внимание доводы налогового органа о том, что предоставление организацией поручительств по кредитным обязательствам третьего лица в целях применения НДС не признается оказанием услуг и не является объектом налогообложения НДС, поскольку сторонами установлен возмездный порядок предоставления поручительств и залогов по обязательствам третьего лица, выполнение обязательств со стороны поручителя оформлено актами, в которых указано на надлежащее оказание услуг заказчику и отсутствие у последнего претензий по объему, качеству и срокам оказания услуг, исполнителем данных услуг (поручителем) в адрес налогоплательщика выставлены счета-фактуры на оплату вознаграждения за предоставление поручительства с выделением суммы НДС.

При этом ссылка налогового органа на правовую позицию, изложенную в Определении ВАС РФ N ВАС-342/11, не была принята судом во внимание, поскольку, в частности, в рамках указанного дела суды пришли к выводу о том, что выдача на безвозмездной основе поручительства в обеспечение исполнения обязательств другого лица не соответствует понятию услуги и в связи с этим не означает возникновения у поручителя объекта налогообложения НДС.

Вместе с тем, с учетом определенного сторонами применительно к рассматриваемому спору характера взаимоотношений между поручителем и третьим лицом - налогоплательщиком, у суда отсутствовали основания считать применимым данный правовой подход к оценке установленных по данному делу конкретных фактических обстоятельств.

И, наконец, отметим, что в соответствии с Законом N 395-1 (в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона от 27.06.2011 N 162-ФЗ, далее - Закон N 162-ФЗ) банковские операции осуществляются только на основании лицензии, выдаваемой Банком России в порядке, установленном Законом N 395-1, за исключением случаев, указанных в части 9 статьи 13 и в статье 13.1 Закона N 395-1, которые устанавливали, соответственно, право государственной корпорации "Банк развития и внешнеэкономической деятельности (Внешэкономбанк)" осуществлять банковские операции, право на осуществление которых предоставлено ей на основании Федерального закона "О банке развития", и порядок осуществления отдельных банковских операций организацией, не являющейся кредитной организацией, и индивидуальным предпринимателем.

Однако с 29.09.2011 с вступлением в силу Закона N 162-ФЗ статья 13.1 Закона N 395-1 утратила силу, а с 11.02.2011 с вступлением в силу Федерального закона от 07.02.2011 N 8-ФЗ статья 13 Закона N 395-1 была дополнена частью 10, в соответствии с которой коммерческая организация, не являющаяся кредитной организацией и осуществляющая функции центрального контрагента в соответствии с Федеральным законом "О клиринге и клиринговой деятельности", вправе осуществлять без лицензии, выдаваемой Банком России, операции, указанные в пункте 6 части 1 статьи 5 Закона N 395-1 (купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах), при заключении на бирже договоров о приобретении (об отчуждении) иностранной валюты в целях выполнения функций центрального контрагента.

Актуальная проблема.

Трудовым договором между организацией-работодателем и работником может быть предусмотрена доставка работника транспортом организации к месту работы и обратно, а также от места работы на обед и обратно ввиду технологических особенностей производства. В подобной ситуации может возникнуть вопрос относительно того, облагаются ли данные операции налогом на добавленную стоимость.

Пунктом 7 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда, связанным с производством и реализацией, отнесены фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории Российской Федерации и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном действующим законодательством для организаций, финансируемых из соответствующих бюджетов, и в порядке, предусмотренном работодателем для иных организаций.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

В силу пункта 49 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся другие расходы налогоплательщика, связанные с производством и (или) реализацией.

Согласно пункту 26 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Официальная позиция.

Минфин России в письме от 04.12.2006 N 03-03-05/21 указал, что организация вправе отнести на расходы затраты, связанные с перевозкой рабочих, если данные расходы обусловлены технологическими особенностями производства и предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В случае если такие затраты не предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами, расходы по доставке работников не могут быть отнесены к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли.

Аналогичное мнение Минфин России выражал и ранее, в письмах от 11.05.2006 N 03-03-04/1/435, от 11.05.2006 N 03-03-04/1/434, от 14.12.2005 N 03-03-04/1/426.

Исходя из положений вышеизложенных норм, если трудовым договором ввиду технологических особенностей производства предусмотрена доставка работников транспортом организации к месту работы и обратно, а также от места работы на обед и обратно, данные операции не облагаются налогом на добавленную стоимость. При этом затраты организации на такие операции должны учитываться в целях налогообложения прибыли.

Судебная практика.

Правомерность подобных выводов подтверждает и судебная практика. Так, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 23.01.2006 N А05-5406/05-22 указывает, что с учетом особенностей производства (удаленность объектов), наличия согласованного специального маршрута служебного автобуса, обоснованности и экономической оправданности затрат организация вправе отнести к прочим расходам расходы по проезду работников предприятия по городу на служебном автобусе с работы на обед и обратно (стоимость бензина, зарплата водителя, материалы на ремонт). По мнению суда, поскольку данные расходы могут быть приняты к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, у организации в этом случае в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ отсутствует объект обложения налогом на добавленную стоимость.

Аналогичная позиция выражена и в Постановлении ФАС Уральского округа от 27.01.2005 N Ф09-6065/04-АК.

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 16.10.2006 N Ф04-6587/2006(27203-А27-6) указал, что, ввиду того что перевозка работников к месту работы и обратно предусмотрена локальным актом, регулирующим трудовые правоотношения, и обусловлена технологическими особенностями производства, указанные расходы вызваны производственной необходимостью, следовательно, такая операция не является реализацией услуг по смыслу статьи 146 НК РФ.

Таким образом, доставка работников транспортом организации к месту работы и обратно, а также от места работы на обед и обратно ввиду технологических особенностей производства не облагаются налогом на добавленную стоимость, в случае если она предусмотрена трудовым договором и расходы организации по ее осуществлению учитываются в целях налогообложения прибыли.

Актуальная проблема.

Другой часто встречающейся на практике проблемой, связанной с правоприменением положений подпункта 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, является вопрос о том, облагается ли НДС передача товаров работникам в счет оплаты труда.

В соответствии с положениями трудового законодательства (статьи 131 ТК РФ) выплата заработной платы производится в денежной форме в валюте Российской Федерации (в рублях).

В соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству Российской Федерации и международным договорам Российской Федерации. Доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20 процентов от начисленной месячной заработной платы.

Дата добавления: 2015-10-21