1) рентабельность продаж - отношение прибыли от продаж к выручке от продаж, исчисленной без учета акцизов и налога на добавленную стоимость;
2) рентабельность затрат - отношение прибыли от продаж к сумме себестоимости проданных товаров (работ, услуг), коммерческих и управленческих расходов, связанных с продажей товаров (работ, услуг);
3) рентабельность коммерческих и управленческих расходов - отношение валовой прибыли к коммерческим и управленческим расходам, связанным с продажей товаров (работ, услуг);
4) рентабельность активов - отношение прибыли от продаж к текущей рыночной стоимости активов (внеоборотных и оборотных), прямо или косвенно используемых в анализируемой сделке. В отсутствие необходимой информации о текущей рыночной стоимости активов рентабельность активов может определяться на основании данных бухгалтерской отчетности;
5) иной показатель рентабельности, отражающий взаимосвязь между осуществляемыми функциями, используемыми активами и принимаемыми экономическими (коммерческими) рисками и уровнем вознаграждения.
В норме п. 4 комментируемой статьи определены обстоятельства, которые подлежат учету при выборе конкретного показателя рентабельности. В частности, это:
вид деятельности, осуществляемый лицом, являющимся стороной анализируемой сделки;
осуществляемые этим лицом функции; используемые активы и принимаемые экономические (коммерческие) риски;
полнота, достоверность и сопоставимость данных, используемых для расчета соответствующей рентабельности;
экономическая обоснованность такого показателя.
Как говорилось выше (см. комментарий к ст. 105.8 НК РФ), в разъяснениях Минфина России от 25 января 2012 г. "По вопросам применения раздела V.1 Налогового кодекса РФ" отмечалось, что при выборе конкретного показателя рентабельности необходимо учитывать полноту, достоверность и сопоставимость данных, используемых для расчета соответствующего показателя рентабельности.
5. В положениях п. 5 комментируемой статьи определены особенности использования показателей рентабельности для целей применения данной статьи, т.е. в рамках применения метод сопоставимой рентабельности:
1) рентабельность продаж используется при последующей перепродаже товаров, приобретенных у лиц, являющихся взаимозависимыми с лицом, осуществляющим перепродажу, лицам, которые не являются взаимозависимыми с ним, а также при последующей перепродаже товаров, приобретенных у лиц, не являющихся взаимозависимыми с лицом, осуществляющим перепродажу, лицам, которые являются взаимозависимыми с ним;
2) валовая рентабельность коммерческих и управленческих расходов используется в случаях, указанных в подп. 1 данного пункта, если лицо, осуществляющее перепродажу, несет незначительные экономические (коммерческие) риски при приобретении и последующей перепродаже товаров в непродолжительный период и при этом существует прямая взаимосвязь между величиной валовой прибыли от продаж лица, осуществляющего перепродажу, и величиной осуществленных им коммерческих и управленческих расходов;
3) рентабельность затрат используется при выполнении работ, оказании услуг, а также при производстве товаров;
4) рентабельность активов используется при производстве товаров (в частности, если анализируемые сделки совершаются лицами, которые осуществляют капиталоемкую деятельность).
6 - 7. Положения п. 6 комментируемой статьи устанавливают требования, при соответствии стороны анализируемой сделки которым рентабельность этой стороны сопоставляется с рыночным интервалом рентабельности при использовании метода сопоставимой рентабельности:
1) сторона анализируемой сделки осуществляет функции, вклад которых в полученную прибыль по сделкам, последовательно совершенным с одним и тем же товаром, меньше, чем вклад другой стороны анализируемой сделки;
2) сторона анализируемой сделки принимает меньшие экономические (коммерческие) риски, чем другая сторона анализируемой сделки;
3) сторона анализируемой сделки не владеет объектами нематериальных активов, оказывающими существенное влияние на уровень рентабельности. Наличие в собственности (пользовании) сторон анализируемой сделки прав на объекты нематериальных активов, оказывающие существенное влияние на уровень рентабельности, определено в подп. 2 п. 4 ст. 105.13 комментируемой главы в качестве случая использования метода распределения прибыли (см. указанную статью и комментарий к ней).
На случай, если сторона анализируемой сделки не отвечает изложенным требованиям, норма п. 7 комментируемой статьи предусматривает, что для сопоставления с рыночным интервалом рентабельности выбирается та сторона анализируемой сделки, которая в наибольшей степени отвечает указанным требованиям.
8 - 9. В положениях п. 8 и 9 комментируемой статьи установлены правила принятия цены для целей налогообложения при применении метода сопоставимой рентабельности. Эти правила зависят от результата сопоставления рентабельности по контролируемой сделке с интервалом рентабельности, определенным в порядке, предусмотренном ст. 105.8 комментируемой главы:
в случае если рентабельность по контролируемой сделке находится в пределах интервала рентабельности, то для целей налогообложения признается, что цена, примененная в этой сделке, соответствует рыночным ценам (п. 8);
в случае если рентабельность по контролируемой сделке меньше минимального значения интервала рентабельности, то для целей налогообложения учитывается минимальное значение интервала рентабельности (ч. 1 п. 9). На основании учитываемого минимального значения интервала рентабельности осуществляется корректировка прибыли (дохода, выручки) по контролируемой сделке в целях налогообложения (ч. 3 п. 9);
в случае если рентабельность превышает максимальное значение интервала рентабельности, то для целей налогообложения учитывается максимальное значение интервала рентабельности (ч. 2 п. 9). На основании учитываемого максимального значения интервала рентабельности осуществляется корректировка прибыли (дохода, выручки) по контролируемой сделке в целях налогообложения (ч. 3 п. 9).
10. Нормой п. 10 комментируемой статьи аналогично нормам п. 7 ст. 105.9, п. 7 ст. 105.10 и п. 6 ст. 105.11 комментируемой главы установлено, что применение для целей налогообложения минимального или максимального значения интервала рентабельности в соответствии с п. 9 комментируемой статьи производится при условии, что это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему РФ (см. комментарий к ст. 105.9 НК РФ).
Статья 105.13. Метод распределения прибыли
Комментарий к статье 105.13
1. В комментируемой статье регламентирован такой новый метод определения для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица, как метод распределения прибыли. В рамках определения содержания этого метода в норме п. 1 данной статьи предусмотрено, что метод распределения прибыли заключается в сопоставлении фактического распределения между сторонами сделки совокупной прибыли, полученной всеми сторонами этой сделки, с распределением прибыли между сторонами сопоставимых сделок. Согласно норме п. 2 ст. 105.5 части первой НК РФ в целях данного Кодекса сопоставляемые сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой (см. указанную статью и комментарий к ней).
2. Норма п. 2 комментируемой статьи определяет особенность распределения прибыли в случае, если стороны анализируемой сделки (группы однородных анализируемых сделок) одновременно являются сторонами однородных сделок с участием их взаимозависимых лиц и оценка цен по указанным однородным сделкам в целях налогообложения осуществляется в совокупности с анализируемой сделкой. Согласно данной норме в этом случае для целей налогообложения совокупная прибыль по анализируемой сделке и указанным однородным сделкам подлежит распределению в порядке, аналогичном порядку распределения прибыли по анализируемой сделке. Однородными сделками для целей комментируемой главы согласно п. 5 ее ст. 105.7 признаются сделки, предметом которых могут являться идентичные (однородные) товары (работы, услуги) и которые совершены в сопоставимых коммерческих и (или) финансовых условиях (см. комментарий к указанной статье).
3. В норме п. 3 комментируемой статьи на случай, когда организации, совокупная прибыль которых подлежит распределению с учетом положений данной статьи, ведут бухгалтерский учет на основе различных правил бухгалтерского учета, предусмотрено, что для целей применения метода распределения прибыли такая бухгалтерская отчетность должна быть приведена к единым правилам бухгалтерского учета. Единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в России устанавливает Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", а с 1 января 2013 г. - Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".
4. Положения п. 4 комментируемой статьи определяют случаи, в которых может использоваться метод распределения прибыли:
1) при невозможности использования методов, предусмотренных положениями подп. 1 - 4 п. 1 ст. 105.7 комментируемой главы, т.е. всех иных методов - метода сопоставимых рыночных цен, метода цены последующей реализации, затратного метода и метода сопоставимой рентабельности, - и при наличии существенной взаимосвязи деятельности, осуществляемой сторонами анализируемой сделки (группы однородных анализируемых сделок);
2) при наличии в собственности (пользовании) сторон анализируемой сделки прав на объекты нематериальных активов, оказывающие существенное влияние на уровень рентабельности (при отсутствии однородных сделок, предметом которых являются объекты нематериальных активов, совершенных с лицами, не являющимися взаимозависимыми).
Соответственно второму из данных положений владение стороной сделки объектами нематериальных активов, оказывающими существенное влияние на уровень рентабельности, предусмотрено положениями п. 2 ст. 105.10, подп. 1 п. 2 ст. 105.11 и подп. 3 п. 6 ст. 105.12 комментируемой главы в качестве случаев, в которых не подлежат применению соответственно метод цены последующей реализации, затратный метод и метод сопоставимой рентабельности (см. указанные статьи и комментарии к ним).
5. Норма п. 5 комментируемой статьи определяет, что распределение между сторонами анализируемой сделки суммы прибыли (убытка) по анализируемой сделке осуществляется в целях обеспечения применения положения п. 1 ст. 105.3 части первой НК РФ. Речь идет о положении, согласно которому, в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.
В норме п. 5 комментируемой статьи также предопределен выбор принципов распределения прибыли: этот выбор зависит от обстоятельств анализируемой сделки (группы однородных анализируемых сделок) и должен приводить к распределению прибыли по анализируемой сделке, соответствующему распределению прибыли между лицами, осуществляющими аналогичную деятельность в сопоставимых коммерческих и (или) финансовых условиях.
При этом установлено, что распределение прибыли между сторонами анализируемой сделки (группы однородных анализируемых сделок) в соответствии с методом распределения прибыли производится на основании оценки вклада сторон анализируемой сделки (группы однородных анализируемых сделок) в совокупную прибыль по анализируемой сделке (группы однородных анализируемых сделок) в соответствии со следующими критериями или их комбинациями:
1) пропорционально вкладу в совокупную прибыль по анализируемой сделке функций, осуществляемых сторонами анализируемой сделки, используемых ими активов и принимаемых экономических (коммерческих) рисков;
2) пропорционально распределению между сторонами анализируемой сделки доходности, полученной на вложенный капитал, используемый в анализируемой сделке;
3) пропорционально распределению прибыли между сторонами сопоставимой сделки.
6 - 9. В норме п. 6 комментируемой статьи предусмотрено, что при применении метода распределения прибыли между сторонами анализируемой сделки распределяется совокупная прибыль либо остаточная прибыль всех сторон такой сделки.
Понятие совокупной прибыли всех сторон анализируемой сделки определено в п. 7 данной статьи. В целях этой статьи такой прибылью признается сумма операционной прибыли всех сторон анализируемой сделки за анализируемый период.
В рамках раскрытия содержания понятия остаточной прибыли (убытка) в п. 8 данной статьи предусмотрено, что в целях этой статьи указанный показатель определяется в следующем порядке:
1) на основе методов, указанных в подп. 1 - 4 п. 1 ст. 105.7 части первой НК РФ, т.е. всех иных методов - метода сопоставимых рыночных цен, метода цены последующей реализации, затратного метода и метода сопоставимой рентабельности, - для каждого лица, являющегося стороной анализируемой сделки (группы однородных анализируемых сделок), на основании рыночного интервала цены для этой стороны определяется расчетная прибыль (убыток), которая (который) рассчитывается с учетом осуществляемых этим лицом функций, используемых им активов, принимаемых экономических и коммерческих рисков;
2) остаточная прибыль (убыток) по анализируемой сделке определяется как разница между совокупной прибылью (убытком), полученной (полученным) по анализируемой сделке, и суммой расчетной прибыли (убытка) от продаж для всех сторон анализируемой сделки.
В пункте 9 комментируемой статьи установлено правило, согласно которому при распределении между сторонами анализируемой сделки остаточной прибыли (убытка) всех сторон такой сделки итоговая величина прибыли (убытка) каждого лица, являющегося стороной анализируемой сделки (группы однородных анализируемых сделок), определяется путем суммирования соответствующих расчетной прибыли (убытка) и остаточной прибыли (убытка).
10. Положения п. 10 комментируемой статьи предусматривают показатели, которые должны учитываться для распределения между лицами, являющимися сторонами анализируемой сделки, совокупной либо остаточной прибыли (убытка) всех сторон такой сделки. В частности, это:
1) размер затрат, понесенных лицом, являющимся стороной анализируемой сделки, на создание нематериальных активов, использование которых оказывает влияние на величину фактически полученной прибыли (убытка) по анализируемой сделке;
2) характеристики персонала, занятого у лица, являющегося стороной анализируемой сделки, включая его численность и квалификацию (затраченное персоналом время, величина расходов на оплату труда), оказывающие влияние на величину фактически полученной прибыли (убытка) от продаж по анализируемой сделке;
3) рыночная стоимость активов, находящихся в пользовании (распоряжении) лица, являющегося стороной анализируемой сделки, использование которых влияет на величину фактически полученной прибыли (убытка) от продаж по анализируемой сделке;
4) другие показатели, отражающие взаимосвязь между осуществляемыми функциями, используемыми активами и принимаемыми экономическими (коммерческими) рисками и величиной фактически полученной прибыли (убытка) от продаж по анализируемой сделке.
11. В норме п. 11 комментируемой статьи определены особенности распределения прибыли между сторонами анализируемой сделки (группы однородных анализируемых сделок) в соответствии с критерием, предусмотренным положением подп. 3 п. 5 данной статьи, т.е. пропорционально распределению прибыли между сторонами сопоставимой сделки.
Согласно рассматриваемой норме такое распределение прибыли осуществляется при наличии информации о распределении суммы прибыли (убытка) от продаж по однородным сделкам, совершенным между лицами, не являющимися взаимозависимыми. При этом установлено, что использование такого порядка распределения прибыли (убытка) по анализируемой сделке допускается при одновременном соблюдении следующих условий:
1) данные бухгалтерского учета сторон анализируемой сделки должны быть сопоставимы с данными бухгалтерского учета сторон сопоставимых сделок либо приведены к сопоставимому виду путем осуществления необходимых корректировок;
2) совокупная рентабельность активов сторон анализируемой сделки не должна существенно отличаться от совокупной рентабельности активов сторон сопоставимых сделок либо должна быть приведена к сопоставимому виду путем осуществления необходимых корректировок.
12 - 13. Положения п. 12 и 13 комментируемой статьи закрепляют правила принятия для целей налогообложения прибыли или убытка при применении метода распределения прибыли. Эти правила зависят от результата сопоставления прибыли, полученной стороной анализируемой сделки, с прибылью, рассчитанной для этой стороны в соответствии с методом распределения прибыли либо убытка, понесенного указанной стороной, с убытком, рассчитанным для этой стороны в соответствии с методом распределения прибыли:
в случае если прибыль, полученная стороной анализируемой сделки, равна прибыли, рассчитанной для этой стороны, или превышает ее либо если убыток, понесенный указанной стороной, равен убытку, рассчитанному для этой стороны, или меньше его, то для целей налогообложения принимается соответственно фактически полученная прибыль либо фактически понесенный убыток (п. 12);
в случае если прибыль, полученная налогоплательщиком, являющимся стороной анализируемой сделки, меньше прибыли, рассчитанной для этой стороны, то для целей налогообложения принимается прибыль, рассчитанная для него (ч. 1 п. 13). На основании сопоставления прибыли, учтенной в целях налогообложения, с фактически полученной налогоплательщиком прибылью осуществляется корректировка прибыли налогоплательщика в целях налогообложения налогом на прибыль организаций (ч. 3 ст. 13);
в случае если убыток, понесенный налогоплательщиком, являющимся стороной анализируемой сделки, превышает убыток, рассчитанный для этой стороны, то для целей налогообложения принимается убыток, рассчитанный для него в соответствии с методом распределения прибыли (ч. 2 п. 13). На основании сопоставления убытка, учтенного в целях налогообложения, с фактически понесенным налогоплательщиком убытком осуществляется корректировка прибыли налогоплательщика в целях налогообложения налогом на прибыль организаций (ч. 3 ст. 13).
14. В норме п. 14 комментируемой статьи аналогично нормам п. 7 ст. 105.9, п. 7 ст. 105.10, п. 6 ст. 105.11 и п. 10 ст. 105.12 комментируемой главы установлено, что применение для целей налогообложения прибыли или убытка, рассчитанных в соответствии с методом распределения прибыли на основании п. 12 и 13 комментируемой статьи, производится при условии, что это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему РФ (см. комментарий к ст. 105.9 НК РФ).
Глава 14.4. КОНТРОЛИРУЕМЫЕ СДЕЛКИ. ПОДГОТОВКА
И ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ДОКУМЕНТАЦИИ В ЦЕЛЯХ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ.
УВЕДОМЛЕНИЕ О КОНТРОЛИРУЕМЫХ СДЕЛКАХ
Статья 105.14. Контролируемые сделки
Комментарий к статье 105.14
1. Комментируемая статья определяет круг контролируемых сделок. Ранее в рамках такой регламентации в п. 2 ст. 40 части первой НК РФ (в ред. Федерального закона от 9 июля 1999 г. N 154-ФЗ) предусматривалось, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:
1) между взаимозависимыми лицами;
2) по товарообменным (бартерным) операциям;
3) при совершении внешнеторговых сделок;
4) при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Как разъяснялось в п. 13 Постановления Пленума ВАС России и Пленума ВС России от 11 июня 1999 г. N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" <1>, при разрешении споров, связанных с определением цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения, суду следует исходить из того, что указанная сторонами сделки цена может быть оспорена налоговым органом в этих целях только в случаях, перечисленных в п. 2 ст. 40 НК РФ; следовательно, в иных случаях налоговый орган не вправе оспаривать для целей налогообложения цену товаров, работ, услуг, указанную сторонами в сделке.
--------------------------------
<1> РГ. N 128. 1999. 6 июля.
Норма п. 1 комментируемой статьи определяет, что контролируемыми сделками в целях НК РФ признаются сделки между взаимозависимыми лицами, но с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей). Лица в целях НК РФ признаются взаимозависимыми лицами по основаниям, предусмотренным в п. 2 ст. 105.1 части первой данного Кодекса. В пункте 7 указанной статьи предусмотрено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в п. 1 этой статьи, т.е. если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц (см. комментарий к указанной статье).
В норме п. 1 комментируемой статьи также определено, что к сделкам между взаимозависимыми лицами в целях НК РФ приравниваются следующие сделки:
1) совокупность сделок по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемых с участием (при посредничестве) лиц, не являющихся взаимозависимыми.
При этом установлено, что должны учитываться особенности, предусмотренные данным подпунктом. Эти особенности заключаются в том, что указанная совокупность сделок приравнивается к сделке между взаимозависимыми лицами, не принимая во внимание наличие третьих лиц, с участием (при посредничестве) которых совершается такая совокупность сделок, при условии, что такие третьи лица, не признаваемые взаимозависимыми и принимающие участие в указанной совокупности сделок:
не выполняют в этой совокупности сделок никаких дополнительных функций, за исключением организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом;
не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом.
В соответствии с ч. 2 ст. 4 Федерального закона от 18 июля 2011 г. N 227-ФЗ положения рассматриваемого подпункта в части признания контролируемыми сделками сделок с налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога или единого налога на вмененный доход применяются с 1 января 2014 г.;
2) сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли.
Согласно п. 8 комментируемой статьи в целях НК РФ понятие "внешняя торговля товарами" используется в значении, определяемом законодательством РФ о внешнеторговой деятельности (см. ниже);
3) сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень государств и территорий, утверждаемый Минфином России в соответствии с подп. 1 п. 3 ст. 284 гл. 25 "Налог на прибыль организации" части второй НК РФ.
При этом установлено, что в целях рассматриваемого подпункта, если деятельность российской организации образует постоянное представительство в государстве или на территории, включенных в перечень, указанный в данном подпункте, и анализируемая сделка связана с этой деятельностью, то в части этой анализируемой сделки такая организация рассматривается как лицо, местом регистрации которого является государство или территория, включенные в указанный перечень.
На основании указанной нормы подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ Приказом Минфина России от 13 ноября 2007 г. N 108н утвержден Перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны) <1>. Названный Перечень (в ред. Приказа Минфина России от 2 февраля 2009 г. N 10н) <2> включает следующие позиции: Ангилья; Княжество Андорра; Антигуа и Барбуда; Аруба; Содружество Багамы; Королевство Бахрейн; Белиз; Бермуды; Бруней-Даруссалам; Республика Вануату; Британские Виргинские острова; Гибралтар; Гренада; Содружество Доминики; Республика Кипр; Китайская Народная Республика - Специальный административный район Гонконг (Сянган) и Специальный административный район Макао (Аомынь); Союз Коморы: остров Анжуан; Республика Либерия; Княжество Лихтенштейн; Республика Маврикий; Малайзия: остров Лабуан; Мальдивская Республика; Республика Мальта; Республика Маршалловы Острова; Княжество Монако; Монтсеррат; Республика Науру; Нидерландские Антилы; Республика Ниуэ; Объединенные Арабские Эмираты; Острова Кайман; Острова Кука; Острова Теркс и Кайкос; Республика Палау; Республика Панама; Республика Самоа; Республика Сан-Марино; Сент-Винсент и Гренадины; Сент-Китс и Невис; Сент-Люсия; Отдельные административные единицы Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии - Остров Мэн и Нормандские острова (острова Гернси, Джерси, Сарк, Олдерни); Республика Сейшельские Острова.
--------------------------------
<1> БНА ФОИВ. 2007. N 50.
<2> РГ. N 39. 2009. 6 марта.
Следует также отметить, что согласно разъяснению Минфина России от 25 января 2012 г. "По вопросам применения раздела V.1 Налогового кодекса РФ" (см. введение) сделки по предоставлению беспроцентного займа между взаимозависимыми лицами или выдаче поручительства в обеспечение исполнения обязательств взаимозависимого лица в случаях, предусмотренных НК РФ, могут признаваться контролируемыми (ранее такие разъяснения были даны в письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов РФ от 25 ноября 2011 г. N 03-01-07/5-12) <1>. При этом отмечено следующее:
--------------------------------
<1> СПС.
пунктом 1 комментируемой статьи установлено, что в целях НК РФ контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами (с учетом особенностей, предусмотренных указанной статьей). В соответствии с п. 1 ст. 105.3 данного Кодекса в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 данного Кодекса сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица;
учитывая изложенное, полагаем, что сделки по предоставлению беспроцентного займа между взаимозависимыми лицами или выдаче поручительства в обеспечение исполнения обязательств взаимозависимого лица могут являться примером создания или установления коммерческих или финансовых условий, отличных от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разд. V.1 НК РФ сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми;
в связи с этим считаем, что любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из взаимозависимых лиц по таким сделкам, но вследствие указанного отличия не были им получены, должны учитываться для целей налогообложения у этого лица;
при этом необходимо отметить, что в соответствии с п. 3 ст. 105.3 НК РФ при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения (далее - цена, примененная в сделке), указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога в соответствии с п. 6 указанной статьи;
налогоплательщик вправе самостоятельно применить для целей налогообложения цену, отличающуюся от цены, примененной в указанной сделке, в случае, если цена, фактически примененная в указанной сделке, не соответствует рыночной цене;
таким образом, если при осуществлении налогового контроля ФНС России будет установлено, что сделки по предоставлению беспроцентного займа между взаимозависимыми лицами или выдаче поручительства в обеспечение исполнения обязательств взаимозависимого лица соответствуют определению предпринимательской деятельности (п. 1 ст. 2 части первой ГК РФ) и условия данных сделок не отличаются от тех, которые имели бы место в сопоставимых сделках между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то основания для корректировки налоговых обязательств такого налогоплательщика отсутствуют;
кроме того, принимая во внимание положения п. 9 комментируемой статьи, в соответствии с которым при определении суммы доходов по сделкам ФНС России для целей указанной статьи вправе проверить соответствие сумм полученных доходов по сделкам рыночному уровню с учетом положений гл. 14.2 и 14.3 НК РФ, отсутствие дохода у лица, выдавшего беспроцентный заем или поручительство, не является препятствием для осуществления налогового контроля.
Дата добавления: 2015-08-28; просмотров: 24 | Нарушение авторских прав
| <== предыдущая лекция | | | следующая лекция ==> |