Распределение затрат в АВС-анализе

Обозначенную проблему в состоянии решить иной метод формирования себестоимости. Этот метод носит название операционно-ориентированного учета затрат — АВС (activity-based costing). Он был выработан в западной теории и практике управленческого учета в 80-х годах прошлого века. Популяризаторами его явились знаменитые профессора американских бизнес-школ Робин Купер и Роберт Каплан [14, 15, 19]. С конца 80-х годов этот метод получил значительное распространение в практике управленческого учета. На основе операционно-ориентированной калькуляции себестоимости (ABC) чуть позже возникла своего рода новая философия управления — ABM (activity-based management) — операционно-ориентированное управление [13]. Главным объектом управления в этом подходе признаются не организационно-производственные системы, а операции, выполняемые ими³.

Остановимся подробнее на методе АВС, используя при этом термины и способы изображения, которые применялись выше для описания метода традиционной калькуляции себестоимости.

Введем лишь некоторые специфические термины.

Ресурсы (resources) — это экономические элементы, являющиеся субъектами выполнения операций. Ресурсы — это носители функций, это тот, кто выполняет операции.

В качестве ресурсов чаще всего выступают:

персонал;

оборудование и транспорт;

помещения (земля).

Следует оговориться, что часто под термином «ресурсы» понимаются экономические элементы, участвующие в процессах создания стоимости и переносящие свою стоимость на объекты затрат. Иными словами, ресурсы отождествляются с единицами затрат: оплатой труда, транспортными расходами, арендной платой и т.п. В контексте АВС-анализа этот термин мы будем использовать в значении субъектов операций — активных элементов системы, которые выполняют операции.

Следует отметить, что для снижения сложности расчетов иногда целесообразно объединять единицу оборудования с единицей персонала. Это целесообразно проводить, если есть полное соответствие «оборудование — сотрудник», когда при выполнении своих функций сотрудник всегда применяет данное оборудование, а оборудование всегда используется только им. Например, если единицу автотранспорта использует только один водитель, и он все свое рабочее время эксплуатирует только ее, то целесообразно стоимость ресурса «водитель» объединить со стоимостью ресурса «автомобиль». Они идентичны по выполняемым функциям (операциям).

Операции (activities) — это действия, осуществляемые ресурсами. Операции представляют собой реализованные функции ресурсов. В результате операций создаются или обслуживаются объекты затрат.

В целях АВС-анализа производится следующая классификация операций:

основные операции — это операции, которые непосредственно создают объекты затрат и стоимость которых можно прямо отнести на них. Наиболее явными основными операциями являются: снабжение (в разрезе поставщиков, видов сырья), производство (в разрезе производимой продукции), сбыт (в разрезе каналов сбыта, клиентов) и т.д.;

обслуживающие операции — это операции, которые обслуживают или создают условия для нормального функционирования ресурсов определенного вида. Ими обычно являются: обеспечение информационными технологиями, операции управления персоналом, ремонт производственного оборудования, бухгалтерский учет и т.п. Стоимость таких операций переносится на обслуживаемые ими ресурсы;

управленческие операции — это операции, которые служат целям управления основными и обслуживающими операциями. Они переносят свою стоимость на непосредственно управляемые ими операции. Например, операция «управлять участком в цехе» переносится на стоимость всех операций данного участка. Операция «управлять департаментом» переносится на стоимость всех операций, выполняемых данным департаментом.

Таким образом, в АВС-анализе помимо терминов «затраты» и «объекты затрат» используются также понятия «ресурсы» и «операции». На рис. 2 показаны пути распределения затрат при операционно-ориентированном методе калькуляции.

Рис. 2. Пути прохождения затрат в АВС-анализе⁴

Остановимся подробнее на каждом пути затрат.

Путь 1. Распределение накладных затрат на ресурсы (рис. 3).

На данном этапе стоимость накладных расходов переносится на стоимость ресурсов. При этом определяется полная текущая стоимость обладания единицей ресурса: стоимость должности, стоимость оборудования и т.п.

Совокупность затрат и совокупность ресурсов представляют собой иерархические структуры, глубина детализации которых прямо пропорциональна требуемой точности получаемых данных и трудоемкости и стоимости их получения. Перенос стоимости производится на самых нижних уровнях дерева затрат и дерева ресурсов.

Рис. 3. Распределение накладных затрат на ресурсы

В большинстве случаев стоимость единиц затрат однозначно переносится на стоимость единицы ресурса. Например, сумма заработной платы, сумма социальных выплат и отчислений, стоимость текущего обслуживания персонального оборудования (мебели, ЭВМ и т.п.), командировочные и представительские расходы и т.п. могут быть однозначно ассоциированы с определенной должностью.

Однако часто одна статья затрат будет переноситься на несколько единиц ресурсов. Например, арендная плата офисных помещений должна быть разнесена на стоимость должностей, чьи рабочие места находятся в данном помещении.

Для таких связей используются коэффициенты распределения затрат, называемые «драйверами затрат» (cost drivers). Драйвер затрат есть основной показатель уровня затрат: для арендной платы — это площадь помещения, занимаемая данным сотрудником; для стоимости потраченной электроэнергии — это потребляемая электрическая мощность персонального оборудования сотрудника (с поправкой на время работы) и т.п. Для оценки переносимой стоимости сначала определяется стоимость единицы драйвера затрат: одного квадратного метра, киловатт-часа и т.п. Искомая переносимая сумма получается умножением стоимости единицы драйвера на количество драйвера, потребляемое данным ресурсом.

Дата добавления: 2015-11-14