Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании, 2011, N 5

"Бухгалтерский учет и налоги в торговле и общественном питании", 2011, N 5

НОВЫЕ ПРАВИЛА ЗАПОЛНЕНИЯ ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ

В СВЯЗИ С ПРИНЯТИЕМ ПБУ 23/2011

Приказом Минфина России от 02.02.2011 N 11н утверждено ПБУ 23/2011 "Отчет о движении денежных средств", которое содержит порядок раскрытия информации о движении денежных средств предприятия. Принятие указанного документа - еще один шаг на пути внедрения МСФО в России, так как ПБУ 23/2011 во многом копирует положения МСФО (IAS) 7 "Отчеты о движении денежных средств". В соответствии с принятым документом Отчет о движении денежных средств должны представлять все коммерческие организации (за исключением кредитных). Новые правила компании должны применять начиная со сдачи отчетности за 2011 г. В статье рассмотрены наиболее важные моменты данной области.

Международная практика в качестве основного источника информации о движении денежных средств использует IAS 7 "Отчеты о движении денежных средств". Данный стандарт позволяет дать оценку способности компании создавать денежные средства и их эквиваленты и ее потребностей в денежных средствах. Приказом Минфина России от 02.02.2011 N 11н впервые в российской практике учета утверждено ПБУ 23/2011, касающееся раскрытия информации о движении денежных средств. Цель подготовки положения заключается в необходимости установления правил составления отчета коммерческими организациями (за исключением кредитных организаций), являющимися юридическими лицами по законодательству РФ. Рассмотрим, по каким правилам раскрывается информация о движении денежных средств для представления ее в финансовой отчетности компании.

Отчет о движении денежных средств является одной из форм финансовой отчетности организации. Его сущность заключается в предоставлении пользователям информации о способности активов организации генерировать денежные средства при осуществлении хозяйственной деятельности, что позволяет оценить успешность и стабильность ее работы. Целью составления Отчета о движении денежных средств является предоставление объективных данных об источниках притока денежных средств и направлениях расходования, остатках средств на счете, то есть о фактически произошедших событиях, причем данные за период суммируются на конкретную отчетную дату, и корректировка не производится. Основную категорию пользователей данного отчета составляют кредиторы, которые продают фирме активы (работы, услуги), а также банки, осуществляющие кредитование фирмы.

Отчет о движении денежных средств в составе бухгалтерской отчетности организации впервые был сформирован как дополнительный раздел "Движение денежных средств" к Отчету о финансовых результатах и их использовании начиная с отчета за 9 месяцев 1995 г. Отчет содержал информацию о движении денежных средств по наличному и безналичному расчету. С тех пор в бухгалтерском законодательстве было несколько вариантов представления Отчета о движении денежных средств, но уже Приказом Минфина России от 12.11.1996 N 97 "О годовой бухгалтерской отчетности организаций" движение денежных средств было распределено на движение по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Справочно предоставлялась информация о движении денежных средств по наличному расчету с использованием ККТ и с применением БСО, а также о движении наличных денежных средств из кассы организации в банк и из банка в кассу организации.

Приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" существенно трансформировал эту форму, что предопределило возникновение многочисленных вопросов со стороны бухгалтеров предприятий (кроме кредитных и страховых организаций, а также бюджетных учреждений), которым было вменено в обязанность включать Отчет о движении денежных средств в состав годовой отчетности (рисунок 1).

Изменения в форме Отчета о движении денежных средств,

внесенные Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н

"О формах бухгалтерской отчетности организаций"

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ Изменения в форме Отчета о движении денежных средств, внесенные Приказом│

│ Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности │

│ организаций" │

└┬────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

│ ┌────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ │ Появилось требование о предоставлении информации в разрезе текущей,│

├──>│ инвестиционной и финансовой деятельности на отчетный год │

│ │ и аналогичный период предыдущего года │

│ └────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

├──>│ В отчете появилась строка "Величина влияния изменений курса │

│ │ иностранной валюты по отношению к рублю" │

│ │ Из отчета были исключены строки для предоставления информации │

└──>│ о движении наличных денежных средств из кассы организации в банк │

│ и из банка в кассу организации │

└────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

Рис. 1

Специальных указаний на то, как решать эти вопросы, в данном Приказе не содержалось.

Формат отчета, предоставляемого организациями с 2011 г., утверждается Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н. По сравнению с форматом отчета, применявшимся ранее, произошли незначительные изменения.

Каждая группа строк, посвященных отдельному виду деятельности, заканчивалась в прежней форме показателем "Чистые денежные средства" по текущей (инвестиционной, финансовой) деятельности. Данный показатель представляет собой разность между поступлением и оттоком. Новая форма содержит новое название итоговой строки, она называется "Результат движения денежных средств" по соответствующему виду деятельности. Кроме этого, в конце отчета суммируется общий "Результат движения денежных средств за отчетный период". Затем указывается "Остаток денежных средств на начало отчетного периода", в прежней форме с этой строки начинался отчет. Затем путем сложения результата движения денег за период и остатка на начало периода получают значение строки "Остаток денежных средств на конец отчетного периода". Остальные изменения касаются детальных расшифровок составляющих денежного потока по каждому из видов деятельности.

Стандарт в основном ориентирован на более детальное раскрытие принципов классификации денежных потоков, он содержит детальные пояснения и определения. Правила формирования данного отчета прямым и косвенным методом, как это предусмотрено в МСФО (IAS) 7, в нем не упомянуты, поэтому по-прежнему отчет следует составлять на основании фактических данных о движении денежных потоков. Но ПБУ устанавливает некоторые особенности при отражении отдельных операций, о которых мы далее поговорим. Кроме того, стандарт предъявляет требования к раскрытию дополнительной информации к финансовой отчетности о денежных потоках.

Структура ПБУ 23/2011 представлена на рисунке 2.

Структура ПБУ 23/2011 "Отчет о движении денежных средств"

┌─────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ ПБУ 23/2011 "Отчет о движении денежных средств" │

└───────────────────────────────┬─────────────────────────────┘

┌──────────────────┬───────────┴─────┬────────────────────┐

\│/ \│/ \│/ \│/

┌──────┴──────┐ ┌───────┴──────┐ ┌──────┴─────┐ ┌──────────┴────────┐

│ │ │ Классификация│ │ Отражение │ │ Раскрытие │

│ Общие │ │ денежных │ │ денежных │ │ информации │

│ положения │ │ потоков │ │ потоков │ │ в бухгалтерской │

│ │ │ │ │ │ │ отчетности │

└─────────────┘ └──────────────┘ └────────────┘ └───────────────────┘

Рис. 2

Введение нового Положения в действие начинается с бухгалтерской отчетности за 2011 г. В связи с этим при заполнении новой формы Отчета о движении денежных средств необходимо руководствоваться новым стандартом. Конечно, это относится к случаям, когда составление, представление или публикация отчета обязательны в силу требований законодательства. В случае если организация решила добровольно предоставлять пользователям отчет, то она должна также применять ПБУ 23/2011.

Данное ПБУ не используется при формировании внутренней отчетности, отчетности для госстатнаблюдения или для специальных целей (например, представляемой кредитной организации по ее требованию) и предоставляется в составе пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках (п. 5 ПБУ 23/2011).

Пункт 4 ПБУ 23/2011 определяет применение общих требований к формам отчетности. Данные требования устанавливаются, в частности, п. п. 5 - 17 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации". Составление Отчета о движении денежных средств заключается в распределении всех поступлений (притоков) денежных средств и их расходов (оттоков) по видам деятельности.

Как и ранее, в отчете денежные потоки представляются в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности (п. 7 ПБУ 23/2011). Сами определения видов деятельности стали более детальными и приближены к МСФО (IAS) 7. Новое Положение также содержит много примеров классификации большинства видов доходов и расходов по конкретным видам деятельности.

Денежные потоки по текущей деятельности определяются главным образом в ходе основной деятельности, создающей выручку организации. Таким образом, они представляют собой результат операций, формирующих чистую прибыль (п. 9 ПБУ 23/2011). Денежные средства, формирующиеся в результате текущей деятельности, являются важнейшим показателем того, создает ли данная категория деятельности достаточно денежных средств для погашения кредитов, поддержания существующего уровня производительности, выплаты дивидендов и осуществления новых инвестиций без привлечения внешних источников финансирования. Анализ текущих потоков предыдущих периодов применяется при прогнозировании будущих текущих потоков в увязке с прочей информацией.

Денежные потоки по инвестиционной деятельности определяются движением внеоборотных средств и обеспечивают денежные поступления в будущем (п. п. 7, 10 ПБУ 23/2011).

Финансовая деятельность связана с изменением величины и структуры собственного капитала организации и ее кредитов и займов. Такие потоки обеспечивают возможность прогноза будущих денежных потоков и потребности в привлечении заемных средств.

Денежные потоки, которые не могут быть однозначно классифицированы, относятся к текущим.

В проекте ПБУ дается гораздо более четкая классификация потоков, чем это было ранее. Новая классификация имеет некоторые принципиальные отличия (рисунок 3).

Отличия новой классификации денежных потоков

│ Отличия новой классификации потоков │

├─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

│ ┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

├──>│ Платежи третьим лицам в пользу работников в проекте относятся │

│ │ к оплате труда в составе текущих потоков │

│ └─────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

│ │ Ранее к текущим потокам относились расчеты по налогам и сборам. │

├──>│ В новом ПБУ говорится только о налоге на прибыль. Если этот налог │

│ │ непосредственно связан с инвестиционными или финансовыми денежными │

│ │ потоками, то можно понять, что он к ним и относится │

│ │ Уплата процентов по долговым обязательствам, включаемым в стоимость │

├──>│ инвестиционных активов в соответствии с ПБУ 15/2008, отнесена │

│ │ к инвестиционным потокам │

│ │ Потоки по покупке и продаже всех финансовых вложений ранее │

│ │ указывались в составе инвестиционных потоков. В новом ПБУ в целях │

│ │ отражения в отчете финансовые вложения (акции, доли, долговые ценные│

├──>│ бумаги, права требования) подразделяются на два типа. Первый - │

│ │ приобретаемые с целью их перепродажи в краткосрочной перспективе │

│ │ (как правило, в течение трех месяцев). Второй - все остальные │

│ │финансовые вложения. Соответственно, потоки покупки и продажи первого│

│ │ типа отнесены к текущим, а второго - к инвестиционным │

│ │Такое же разделение в проекте предусмотрено для полученных процентов.│

│ │ Если они по краткосрочным финансовым вложениям, то относятся │

├──>│ к текущим потокам, если по остальным - то к инвестиционным. А вот │

│ │ поступление процентов по дебиторской задолженности покупателей │

│ │ (заказчиков) всегда будет считаться текущим потоком │

│ │ Уплата дивидендов и иных платежей по распределению прибыли в пользу │

├──>│ собственников (участников) в отчете относилась к текущим потокам. │

│ │ В ПБУ данные платежи отнесли к финансовым потокам │

│ │ Уточнено, что к финансовым потокам относятся и платежи акционерам │

├──>│(участникам) в связи с выкупом у них собственных акций (долей) или их│

│ │ выходом из состава участников, и поступления от выпуска долговых │

│ │ ценных бумаг, и платежи в связи с погашением (выкупом) таких бумаг │

│ │ Ранее указывалась необходимость исключения внутренних перемещений │

│ │ денег между некоторыми счетами, к примеру между рублевым и валютным │

│ │ счетом, между кассой и расчетным счетом. А операции по продаже/ │

│ │ покупке валюты специалисты рекомендовали показывать только в части │

│ │ образовавшейся разницы, так как данные операции связаны │

└──>│ с трансформацией одного вида денежных средств в другой. Теперь │

│ в п. 6 ПБУ 23/2011 прямо указывается, что не является денежными │

│ потоками. В частности: валютно-обменные операции (за исключением │

│ потерь или выгод от операции) и иные аналогичные платежи организации│

│ и поступления в организацию, изменяющие состав денежных средств или │

│ их эквивалентов, но не изменяющие их общую сумму │

└─────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

Рис. 3

Организации, составляющие консолидированную отчетность при формировании отчета, должны обратить внимание на п. 20 ПБУ 23/2011, который указывает необходимость отдельного отражения существенных денежных потоков между головной, дочерними и зависимыми организациями от аналогичных денежных потоков между организацией и иными лицами. Изменения коснулись транзитных и массовых операций.

Общее правило устанавливает отдельное отражение каждого существенного вида поступлений в отчете от выплат денежных средств, т.е. развернуто (п. 15 ПБУ 23/2011).

Исключения предусмотрены для транзитных операций и массовых потоков, которые могут отражаться свернуто по нетто-методу. Транзитный характер имеют потоки, которые:

- в большей степени отражают деятельность клиента, нежели самой организации;

- либо когда поступления от одних лиц обусловливают соответствующие выплаты другим лицам.

Классическими примерами транзитных платежей являются комиссия и агентирование. Когда комиссионер или агент получает средства и в короткие сроки перечисляет их собственнику товаров, производителю работ или услуг, за вычетом своего вознаграждения. Также к ним можно отнести платежи от контрагентов в счет возмещения коммунальных услуг или получения компенсаций в связи с транспортировкой груза.

Указание в ПБУ данного правила весьма важно. Многие российские компании при составлении ОДДС показывали все обороты по расчетным счетам с учетом денежных средств, перечисленных в течение короткого времени, например комитенту. У пользователей отчетности, в т.ч. у банков, складывалось обманчивое впечатление о таких потоках, и они могли предоставлять комиссионерам некоторые преимущества при обслуживании.

Важные изменения коснулись валютных операций.

Показатели потока в отчете устанавливаются в рублях. Величина денежных потоков в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центробанка РФ на дату осуществления или поступления платежа (п. 18 ПБУ 23/2011).

Это очень важное положение, существенно меняющее правила, установленные по отражению потоков в иностранной валюте, ранее содержащиеся в п. 16 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. Согласно старым правилам весь поток денежных средств представлялся пользователям отчетности по курсу ЦБ РФ на дату составления бухгалтерской отчетности. И чтобы выполнить это правило, бухгалтер должен был составить несколько предварительных форм ОДДС по каждому виду применяемой организацией иностранной валюты. После этого данные каждой строки расчета пересчитывались по курсу ЦБ РФ на 31.12 и затем суммировались с данными ОДДС по движению средств в российских рублях. В итоге пользователю отчетности представлялся срез по движению всех денежных средств с позиции курса иностранной валюты на 31.12 соответствующего отчетного года. То есть по всем строкам отчета, наряду с рублевыми средствами, были показаны движения валютных средств в переводе на рубли по курсу ЦБ РФ, установленному на 31.12.

В связи с этими сложными пересчетами возникали некие разницы, которые многие бухгалтеры пытались относить в последнюю строку "Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю" отчета. И только опытный аудитор знал, что этот показатель представляет собой разницу между рублевым эквивалентом валютных средств, имевшихся у организации на начало года (по курсу на конец отчетного года), и эквивалентом этой же суммы по курсу на начало отчетного года, отраженную в балансе по строке 260.

В отличие от бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках новая форма не содержит графы "Пояснения", в которой делается отсылка к соответствующим пояснениям. В то же время если к какому-либо показателю ОДДС организация будет представлять в отчетности дополнительные пояснения, то соответствующая статья отчета должна будет содержать ссылку на эти пояснения (п. 19 ПБУ 23/2011). Статьи Отчета о движении денежных средств следует увязывать с эквивалентными статьями в балансе (п. 22 ПБУ 23/2011).

Пункт 23 ПБУ определяет необходимость раскрывать в примечаниях к финансовой отчетности положения учетной политики, относящиеся к составлению отчета. Речь идет об изложении принципов, которыми компания руководствуется при разделении финансовых вложений и денежных эквивалентов, о пересчете в рубли величины денежных потоков в иностранной валюте, о принятии решения о свернутом представлении денежных потоков транзитного или массового характера. Также могут излагаться другие пояснения, необходимые для понимания информации, представленной в Отчете о движении денежных средств.

Компания должна раскрыть информацию о возможности дополнительно привлечь в будущем денежные средства, в т.ч. (п. 24 ПБУ 23/2011):

- суммы неиспользованных кредитных средств с указанием имеющихся ограничений по их использованию;

- величину денежных средств, которые могут быть получены организацией на условиях овердрафта;

- полученные организацией поручительства третьих лиц, не использованные по состоянию на отчетную дату для взятия кредита, с указанием суммы денежных средств, которые может привлечь организация;

- суммы займов (кредитов), недополученных по состоянию на отчетную дату по заключенным договорам займа (кредитным договорам), с указанием причин такого недополучения.

При существенности показателей организация должна раскрывать информацию (п. 25 ПБУ 23/2011):

- о недоступных для использования суммах (например, открытые в пользу других организаций аккредитивы) с указанием причин ограничений;

- о денежных потоках, связанных с поддержанием деятельности организации на уровне существующих объемов производства, отдельно от денежных потоков, связанных с расширением масштабов деятельности;

- о текущих, инвестиционных и финансовых денежных потоках по каждому отчетному сегменту, определенному в соответствии с ПБУ 12/2010;

- о средствах в аккредитивах, открытых в пользу организации, вместе с информацией о факте исполнения организацией по состоянию на отчетную дату обязательств по договору с использованием аккредитива. Если обязательства по договору с использованием аккредитива организацией исполнены, но средства аккредитива не зачислены на ее расчетный или иной счет, то раскрываются причины незачисления и суммы незачисленных средств.

Пример заполнения Отчета о движении денежных средств представлен в таблице 1.

Таблица 1

Пример заполнения новой формы Отчета о движении

денежных средств

Отчет о движении денежных средств

за _______________ 20-- г.

┌───────────┐

│ Коды │

├───────────┤

Форма по ОКУД │ 0710004 │

├──┬───┬────┤

Дата (число, месяц, год) │30│ 03│2012│

ООО "Дубок" ├──┴───┴────┤

Организация ----------------------------------------- по ОКПО │ 04688345 │

├───────────┤

Идентификационный номер налогоплательщика ИНН │ 6664327654│

производство ├───────────┤

стройматериалов │ │

Вид экономической деятельности --------------------- по ОКВЭД │ 6646 │

├────┬──────┤

Организационно-правовая форма/форма собственности ----------- │ │ │

ООО/частная │ │ │

----------------------------------------------- по ОКОПФ/ОКФС │ 47 │ 16 │

├────┴──────┤

Единица измерения: тыс. руб./-млн. руб.- по ОКЕИ │ 384/385 │

(ненужное зачеркнуть) └───────────┘

┌────────────────────────────────────────────────┬───────────┬────────────┐

│ Наименование показателя │ За ____ │ За ____ │

│ │ 11 │ 10 │

│ │20-- г. <1>│20-- г. <2> │

├────────────────────────────────────────────────┼───────────┼────────────┤

│ Движение денежных средств │ │ │

│ по текущей деятельности │ │ │

│ │ │ │

│Поступило денежных средств - всего │ 122 000 │ 93 050 │

│ в том числе: │ │ │

│от продажи продукции, товаров, работ и услуг │ 120 000 │ 90 000 │

│арендные платежи, лицензионные платежи, │ - │ 50 │

│гонорары, комиссионные платежи и пр. │ │ │

│прочие поступления │ 2 000 │ 3 000 │

│Направлено денежных средств - всего │ (45 000) │ (32 000) │

│ в том числе: │ │ │

│ на оплату товаров, работ, услуг │ (20 000) │ (12 000) │

│ на оплату труда │ (10 000) │ (8 000) │

│ на выплату процентов по долговым обязательствам│ (-) │ (-) │

│ на расчеты по налогам и сборам │ (15 000) │ (12 000) │

│ на прочие выплаты, перечисления │ (-) │ (-) │

│Результат движения денежных средств от текущей │ 77 000 │ 61 050 │

│деятельности │ │ │

│ Движение денежных средств │ │ │

│ по инвестиционной деятельности │ │ │

│ │ │ │

│Поступило денежных средств - всего │ 53 000 │ 1 000 │

│ в том числе: │ │ │

│ от продажи объектов основных средств │ 50 000 │ - │

│ и иного имущества │ │ │

│ дивиденды, проценты по финансовым вложениям │ 3 000 │ 1 000 │

│ прочие поступления │ - │ - │

│Направлено денежных средств - всего │ (2 300) │ (3 400) │

│ в том числе: │ │ │

│ на приобретение объектов основных средств │ │ │

│ (включая доходные вложения в материальные │ │ │

│ ценности) и нематериальных активов │ (2 300) │ (3 400) │

│ на финансовые вложения │ (-) │ (-) │

│ на прочие выплаты, перечисления │ (-) │ (-) │

│Результат движения денежных средств от │ 50 700 │ (2 400) │

│инвестиционной деятельности │ │ │

└────────────────────────────────────────────────┴───────────┴────────────┘

Форма 0710004 с. 2

│ Наименование показателя │ За ____ │ За ____ │

│ │20__ г. <1>│20__ г. <2> │

│ Движение денежных средств по финансовой │ │ │

│ деятельности │ │ │

│ │ │ │

│Поступило денежных средств - всего │ - │ - │

│ в том числе: │ │ │

│ кредитов и займов │ - │ - │

│ бюджетных ассигнований и иного целевого │ - │ - │

│ финансирования │ │ │

│ вкладов участников │ - │ - │

│ другие поступления │ - │ - │

│Направлено денежных средств - всего │ (-) │ (-) │

│ в том числе: │ │ │

│ на погашение кредитов и займов │ (-) │ (-) │

│ на выплату дивидендов │ (-) │ (-) │

│ на прочие выплаты, перечисления │ (-) │ (-) │

│Результат движения денежных средств от │ - │ - │

│финансовой деятельности │ │ │

│Результат движения денежных средств за отчетный │ │ │

│период │ 127 700 │ 58 650 │

│Остаток денежных средств на начало отчетного │ 292 650 │ 234 000 │

│периода │ │ │

│Остаток денежных средств на конец отчетного │ 420 350 │ 292 650 │

│периода │ │ │

│Величина влияния изменений курса иностранной │ - │ - │

│валюты по отношению к рублю │ │ │

Главный

Руководитель _________ _______________ бухгалтер _________ ________________

(подпись) (расшифровка (подпись) (расшифровка

подписи) подписи)

"__" ________ 20__ г.

--------------------------------

Примечания

<1> Указывается отчетный период.

<2> Указывается период предыдущего года, аналогичный отчетному периоду.

При применении ПБУ 23/2011 много вопросов остается на профессиональное суждение бухгалтера. Тем не менее отчетность должна быть достоверной, прозрачной и понятной пользователю, и такой ее должен сделать бухгалтер в сотрудничестве с консультантами.

И.А.Маслова

Д. э. н.,

профессор

Подписано в печать

21.09.2011

Дата добавления: 2015-08-29; просмотров: 22 | Нарушение авторских прав

<== предыдущая лекция	\|	следующая лекция ==>
Российский бухгалтер, 2011, N 11	\|	Зарегистрировано в Минюсте РФ 29 марта 2011 г. N 20336

mybiblioteka.su - 2015-2024 год. (0.076 сек.)