Читайте также:
|
Первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов организации:
- на приобретение;
- сооружение;
- изготовление;
- доставку;
- доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (п. 1 ст. 257 НК РФ).
При этом суммы НДС и акцизов вы должны исключить из состава данных расходов (кроме случаев, предусмотренных в ст. 170 НК РФ) (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).
Например, организация "Альфа" приобрела оборудование, требующее монтажа, за 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.). Стоимость доставки оборудования, осуществленной транспортной организацией, составила 5900 руб. (в том числе НДС 900 руб.). Монтаж данного оборудования произведен с привлечением подрядной организации. Стоимость монтажа составила 17 700 руб. (в том числе НДС 2700 руб.).
Таким образом, первоначальная стоимость приобретенного оборудования равна 120 000 руб. (100 000 руб. + 5000 руб. + 15 000 руб.).
Кроме того, обратите внимание на то, что первоначальная стоимость имущества, созданного с использованием бюджетных средств целевого финансирования, определяется без учета расходов, которые осуществлены за счет бюджетных средств целевого финансирования (п. 1 ст. 257 НК РФ).
Если вы осуществляете достройку или ремонт здания (помещения) до ввода его в эксплуатацию с целью доведения до состояния, пригодного для использования, то его первоначальную стоимость вы формируете с учетом затрат на достройку или ремонт (Письма Минфина России от 10.03.2009 N 03-03-06/1/119, УФНС России по г. Москве от 18.04.2008 N 20-12/037669.2, от 10.10.2006 N 20-12/89139).
Если при строительстве основного средства на вашем или арендованном земельном участке вы несете затраты по переносу не принадлежащего вам объекта за границу этого участка, такие затраты также включаются в первоначальную стоимость объекта строительства при условии их обоснованности и документального подтверждения (Письма Минфина России от 25.01.2010 N 03-03-06/1/18, от 28.05.2008 N 03-03-06/1/338).
В случае строительства основного средства на арендуемом земельном участке, по мнению Минфина России, арендные платежи до момента завершения строительства также нужно учесть в первоначальной стоимости строящегося ОС (Письмо от 11.08.2008 N 03-03-06/1/452). При этом чиновники уточняют, что речь идет только об арендной плате за ту часть участка, которая используется непосредственно под строительство. Ее размер определяется пропорционально доле, занимаемой этой частью в общей площади участка (Письма Минфина России от 11.11.2011 N 03-03-06/1/749, от 20.05.2010 N 03-00-08/65, от 28.10.2008 N 03-03-06/1/610). Для этого, по нашему мнению, следует располагать следующими документами:
- договором аренды с указанием площади арендуемого земельного участка;
- документами, подтверждающими оплату арендных платежей;
- планом (схемой) строительства с обозначением площади строения;
- актом приемки-передачи объекта, законченного строительством, и др.
Отметим, что судебная практика по этому вопросу складывается неоднозначно. Так, некоторые суды поддерживают налогоплательщиков и признают правомерным единовременное списание арендных платежей в расходы на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ (Постановление ФАС Центрального округа от 25.11.2008 N А09-6949/06-31). Другие же суды указывают, что арендные платежи следует включать в первоначальную стоимость строящегося ОС (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 13.11.2013 N А27-21660/2012, от 29.11.2010 N А70-848/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 01.03.2010 N А32-23788/2007-51/524, ФАС Северо-Западного округа от 24.06.2008 N А56-26195/2007).
Правоприменительную практику по вопросу о том, как учитываются расходы на аренду земельного участка, предназначенного для строительства объекта недвижимости, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.
Кроме того, возможны случаи, когда ранее не принятые объем и стоимость выполненных дополнительных работ передаются по акту уже после ввода объекта в эксплуатацию. Нередко в таких ситуациях дополнительную стоимость работ заказчик обязан принять по решению суда. Указывая на это, финансисты отметили, что такое увеличение цены работ нужно рассматривать как увеличение расходов, связанных со строительством объекта. Следовательно, первоначальная стоимость объекта подлежит корректировке (Письма Минфина России от 04.07.2013 N 03-03-10/25656, от 12.11.2012 N 03-03-10/126).
При этом, поскольку принятие объекта основных средств к учету по меньшей первоначальной стоимости не могло привести к занижению налоговой базы, чиновники отмечают два возможных варианта для такой корректировки, если признание ежемесячной амортизации в меньшем размере привело к излишней уплате налога на прибыль:
- скорректировать первоначальную стоимость ОС, пересчитать амортизацию и представить уточненные декларации;
- скорректировать первоначальную стоимость ОС, а дополнительные амортизационные отчисления признать в расходах единовременно в периоде, когда были приняты дополнительные работы.
Вместе с тем в Письме от 12.11.2012 N 03-03-10/126 финансовое ведомство дополнительно указало, что ФНС России придерживается иного подхода к отражению в налоговом учете стоимости дополнительных работ, принятых на основании решения суда. По мнению налоговой службы, такие случаи первоначальную стоимость объекта не изменяют, а расходы могут быть учтены при исчислении прибыли единовременно как прочие обоснованные расходы (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ) либо как выявленные в текущем периоде убытки прошлых лет (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ). Однако Минфин России в указанном Письме прямо указал на свое несогласие с позицией ФНС России. В связи с этим целесообразно уточнить позицию вашей инспекции применительно к таким случаям.
При переводе жилого помещения в нежилой фонд первоначальная стоимость такого объекта формируется с учетом расходов на его перевод (Письмо УФНС России по г. Москве от 28.11.2006 N 20-12/105021).
На практике часто возникает следующий вопрос: в какие расходы надо включать плату за присоединение к действующим электрическим сетям вновь построенных (модернизированных, реконструированных, приобретенных) объектов по производству электрической энергии и энергопринимающих устройств, которые требуют такого присоединения для их ввода в эксплуатацию и использования в производственном процессе?
В своих разъяснениях финансовое ведомство считает возможным в отношении энергопринимающих устройств списывать подобные затраты единовременно в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (Письма Минфина России от 19.02.2014 N 03-03-06/1/7019, от 08.06.2011 N 03-03-06/1/335, от 12.04.2011 N 03-03-06/1/230, от 27.10.2010 N 03-03-06/1/668, от 21.10.2010 N 03-03-06/1/655, от 08.07.2010 N 03-03-06/1/453, от 08.06.2010 N 03-03-07/18, от 04.02.2010 N 03-03-06/1/24, от 14.10.2009 N 03-03-06/2/192, от 30.07.2009 N 03-03-06/1/502, от 25.05.2009 N 03-03-06/1/342, от 08.05.2009 N 03-03-06/1/316, от 10.04.2009 N 03-03-05/62). Аналогичное мнение выразил ФАС Московского округа в Постановлении от 15.04.2013 N А40-70325/12-20-390. Также судьи отметили, что периодом учета этих расходов признается период, когда подписаны первичные документы, подтверждающие осуществление подключения.
Отметим, что аналогичным образом можно учесть затраты на подключение и к другим сетям коммунальной инфраструктуры (Письма Минфина России от 30.07.2009 N 03-03-06/1/502, от 25.05.2009 N 03-03-06/1/342, от 08.05.2009 N 03-03-06/1/316, от 10.04.2009 N 03-03-05/62). Учитываются такие расходы в периоде завершения работ по присоединению к сети коммунальной инфраструктуры (Письмо Минфина России от 30.09.2009 N 03-03-06/1/627).
В Письме от 10.04.2009 N 03-03-05/62 Минфин России указал на возможность зачета или возврата налога, если организация ранее включила такую плату в первоначальную стоимость основного средства.
Отметим, что ранее финансовое ведомство настаивало на включении всей платы за присоединение объектов по производству электрической энергии и энергопринимающих устройств к действующим электрическим сетям в первоначальную стоимость основного средства (Письма Минфина России от 12.11.2008 N 03-03-06/1/623, от 10.07.2008 N 03-03-06/1/401).
Правоприменительную практику по вопросу о том, включается ли в первоначальную стоимость основного средства плата за технологическое присоединение вновь созданных (приобретенных) или реконструированных (модернизированных) основных средств к сетям инженерно-технического обеспечения, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.
Вместе с тем затраты, которые связаны с оплатой работ по подключению основных средств к сетям коммунальной инфраструктуры, формируют первоначальную стоимость таких ОС и списываются через механизм амортизации (Письма Минфина России от 12.04.2011 N 03-03-06/1/230, от 10.04.2009 N 03-03-05/62).
Как видим, Налоговый кодекс РФ не конкретизирует, что именно относится к расходам на приобретение (сооружение, изготовление) основного средства. В связи с этим налоговые органы нередко требуют включать в первоначальную стоимость ОС любые расходы, которые в той или иной степени связаны с приобретением (сооружением, изготовлением) данного имущества. Причем зачастую такие расходы поименованы либо в ст. 264 "Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией", либо в ст. 265 "Внереализационные расходы" НК РФ.
Однако суды не всегда поддерживают налоговиков и позволяют единовременно учитывать:
- расходы на консультационные услуги, связанные с привлечением инвестиций для приобретения основных средств (Постановление ФАС Поволжского округа от 22.03.2007 N А65-25799/2005-СА1-19);
- затраты на демонтаж выводимого из эксплуатации основного средства, на месте которого будет построено (сооружено) новое ОС. Эти затраты включаются в состав внереализационных расходов на основании пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ (Постановление ФАС Центрального округа от 24.06.2008 N А64-5104/07-16). Такого же мнения придерживается и Минфин России (Письма от 10.09.2012 N 03-03-06/1/475, от 11.09.2009 N 03-05-05-01/55).
Обращаем ваше внимание на то, что для строительства (сооружения) нового основного средства может быть приобретен объект (например, нежилое здание) в аварийном состоянии под снос. Поскольку такой объект не является основным средством и приобретается непосредственно с целью создания ОС, затраты на его приобретение и снос включаются в первоначальную стоимость строящегося объекта (Письма Минфина России от 23.05.2013 N 03-03-06/1/18418, от 07.03.2013 N 03-03-06/1/6914);
- затраты на государственную пошлину, уплаченную при регистрации транспортных средств (Постановления ФАС Уральского округа от 25.11.2008 N Ф09-8694/08-С3, от 30.01.2008 N Ф09-57/08-С3).
В заключение отметим, что в соответствии с положениями п. 4 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе самостоятельно определить конкретную группу расходов, в которую он может включить произведенные затраты, если таковые затраты могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов.
СИТУАЦИЯ: Включается ли в первоначальную стоимость основного средства оплата питания и проживания работников контрагента, которые производят монтаж (установку) ОС?
Нередки случаи, когда в соответствии с условиями договора монтаж приобретенного оборудования осуществляют специалисты сторонней организации, а налогоплательщик несет расходы на их проживание и питание.
При этом возникает вопрос: учитываются ли такие затраты для целей налогообложения? И если да, то каким образом? Следует ли включать данные затраты в первоначальную стоимость монтируемого оборудования или же их можно учесть в прочих расходах?
Сразу отметим, что Минфин России в принципе против учета указанных расходов для целей налогообложения (Письмо от 16.10.2007 N 03-03-06/1/723). То есть, по мнению чиновников, затраты нельзя списать ни через амортизацию, ни единовременно. Финансовое ведомство объясняет это тем, что такие затраты по своей природе являются возмещением командировочных расходов. А расходы на командировки организация вправе учитывать только в отношении своих штатных сотрудников.
Данная ситуация также была предметом рассмотрения ФАС Волго-Вятского округа (Постановление от 25.05.2011 N А17-2880/2010). Однако суд посчитал, что затраты на проживание и питание работников следует включать в первоначальную стоимость основных средств.
А некоторые суды допускают учитывать такие затраты в прочих расходах, если по условиям договора они не включены в стоимость работ (Постановление ФАС Уральского округа от 30.04.2009 N Ф09-2594/09-С3 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 31.07.2009 N ВАС-9188/09)).
По нашему мнению, затраты на проживание и питание работников, монтирующих оборудование, напрямую нельзя отнести к расходам на доведение основного средства до состояния, пригодного для использования. Потому и включение этих расходов в первоначальную стоимость имущества не вполне оправданно. При этом такие расходы все же связаны с производственной деятельностью организации, если они предусмотрены договором. А поскольку перечень связанных с производством и реализацией расходов открыт, полагаем, что основанием для их учета является пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ - прочие расходы. Но в любом случае правомерность учета таких расходов, скорее всего, придется доказывать в суде.
СИТУАЦИЯ: Формирует ли первоначальную стоимость основного средства сумма государственной пошлины, уплаченной за регистрацию права собственности на недвижимое имущество?
В соответствии с российским законодательством право собственности на недвижимые объекты основных средств подлежит государственной регистрации (п. 1 ст. 131 ГК РФ, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ). За регистрацию данного права организация обязана уплатить государственную пошлину (ст. 333.17, пп. 22 п. 1 ст. 333.33 НК РФ).
В связи с этим возникает вопрос о порядке налогового учета расходов по уплате государственной пошлины. Вправе ли организация списать данные расходы единовременно в момент их начисления либо сумма уплаченной государственной пошлины формирует первоначальную стоимость объекта недвижимости? В последнем случае учесть госпошлину в расходах организация сможет в течение определенного периода посредством амортизационных начислений.
Примечание
Некоторые объекты недвижимости, в частности земельные участки, не подлежат амортизации. Далее в настоящем разделе речь пойдет об амортизируемых объектах. О порядке учета суммы госпошлины, уплаченной за регистрацию прав на земельные участки, вы можете узнать в разд. 26.1.1 "Учет расходов на приобретение земельных участков по договорам купли-продажи, заключенным в период с 1 января 2007 г. по 31 декабря 2011 г." и разд. 26.2 "Покупка земельных участков у государства до 1 января 2007 г. либо после 31 декабря 2011 г., а также у частных лиц".
Отметим, что, по мнению Минфина России, затраты на уплату госпошлины за регистрацию права на недвижимое имущество должны быть включены в первоначальную стоимость данного имущества (Письма от 08.06.2012 N 03-03-06/1/295 (п. 3), от 12.08.2011 N 03-03-06/1/481, от 04.03.2010 N 03-03-06/1/113 (п. 2)).
В то же время, если основное средство введено в эксплуатацию, но права на него зарегистрированы позже, уплата пошлины не является основанием для изменения первоначальной стоимости объекта, сформированной при вводе в эксплуатацию (п. 2 ст. 257 НК РФ). В такой ситуации, с точки зрения финансового ведомства, сумма уплаченной госпошлины относится к прочим расходам в силу пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ (Письма Минфина России от 04.06.2013 N 03-03-06/1/20327, от 11.02.2011 N 03-03-06/1/89).
Примечание
Напомним, что с 1 января 2013 г. начало амортизации объектов недвижимости не зависит от даты государственной регистрации прав на них (п. 4 ст. 259 НК РФ). В связи с этим случаи, когда первоначальная стоимость основного средства уже сформирована в налоговом учете, а госпошлина за регистрацию права собственности на недвижимость еще не уплачена, на практике становятся распространенными.
Необходимо отметить, что сложившейся арбитражной практики по данному вопросу в настоящее время нет.
По нашему мнению, организация не обязана включать сумму государственной пошлины за регистрацию прав на недвижимое имущество в первоначальную стоимость основного средства. Данная пошлина является федеральным сбором (п. 2 ст. 8, п. 10 ст. 13, ст. 333.16 НК РФ). Следовательно, ее сумма может быть включена в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 1 или 40 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Полагаем, что организация вправе учесть сумму госпошлины, уплаченную за регистрацию права собственности на недвижимое имущество, в прочих расходах, связанных с производством и реализацией, именно на основании пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ единовременно в момент начисления (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Дело в том, что положения пп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ регулируют включение в состав расходов платежей за регистрацию прав на недвижимое имущество (госпошлин). Следовательно, указанная норма является специальной по отношению к пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, в котором закреплены общие положения об учете налогов и сборов.
В то же время исходя из п. 4 ст. 252 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет конкретную группу расходов, в которую он может включить произведенные затраты, если таковые затраты могут быть с равным основанием отнесены одновременно к нескольким группам расходов.
Дата добавления: 2015-11-28; просмотров: 53 | Нарушение авторских прав