По налоговой проверке

Решение по жалобе на решение о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности вышестоящий налоговый орган обязан принять в течение одного месяца со дня ее получения.

Этот срок может быть продлен решением руководителя налогового органа, который рассматривает жалобу (его заместителем), еще на 15 дней (п. 3 ст. 140 НК РФ). Причем основанием для такого продления может быть только необходимость получить у нижестоящего налогового органа, решение которого обжалуется, документы или информацию, которые необходимы для рассмотрения жалобы.

По апелляционной жалобе вышестоящей налоговый орган может (абз. 8 - 10 п. 2 ст. 140 НК РФ):

- оставить решение без изменения, а жалобу - без удовлетворения;

- принять новое решение с отменой или изменением полностью или частично первоначального решения;

- отменить решение и прекратить производство по делу.

По жалобе на вступившее в силу решение о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности вышестоящий налоговый орган может (абз. 2 - 5 п. 2 ст. 140 НК РФ):

- оставить жалобу без удовлетворения;

- изменить решение;

- принять новое решение;

- отменить решение и прекратить производство по делу.

О решении в течение трех дней с момента принятия письменно сообщается налогоплательщику (п. 3 ст. 140 НК РФ). Особой формы для такого сообщения не предусмотрено. Как правило, налогоплательщику направляется копия решения. Но его содержание может быть изложено и в письме.

Имейте в виду, что перечень решений, которые выносит вышестоящий налоговый орган по жалобе на итоговое решение по результатам налоговой проверки, является исчерпывающим (п. 2 ст. 140 НК РФ). При этом налоговики при вынесении решения ограничены предметом такой жалобы. А положения ст. 140 НК РФ не предполагают ухудшения положения налогоплательщика.

Если вышестоящий налоговый орган выявит обстоятельства, которые не отражены в оспариваемом решении, то он вправе провести повторную проверку на основании абз. 5 п. 10 ст. 89 НК РФ.

Однако вышестоящий налоговый орган не имеет права при рассмотрении жалобы на полноценное рассмотрение всех материалов проверки и привлечение по результатам такого рассмотрения налогоплательщика к ответственности (см. Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 13.05.2010 N А75-7317/2009).

Кроме того, вышестоящая налоговая инстанция не может отменить решение нижестоящей инспекции, поручить ей провести дополнительные мероприятия налогового контроля и принять новое решение в порядке, установленном ст. 101 НК РФ. Эти действия арбитражные суды расценивают как выход за рамки компетенции, закрепленной п. 2 ст. 140 НК РФ. Также судьи полагают, что данное решение вышестоящего налогового органа фактически предполагает повторное исследование и рассмотрение нижестоящим налоговым органом материалов проверки за один и тот же период по одним и тем же налогам. А такие действия запрещены п. 5 ст. 89 НК РФ. Соответственно, решение является незаконным (Определение ВАС РФ от 21.05.2010 N ВАС-6072/10, Постановление ФАС Московского округа от 15.04.2010 N КА-А40/3476-10).

СИТУАЦИЯ: Может ли вышестоящий налоговый орган ухудшить положение налогоплательщика

Как видно, лицо, которое рассматривает жалобу на решение о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности, вправе принять новое решение, изменить (отменить) это решение (п. 2 ст. 140 НК РФ).

При этом не исключено, что в процессе рассмотрения жалобы вышестоящий налоговый орган установит обстоятельства, согласно которым с налогоплательщика могут быть взысканы дополнительные налоговые платежи, которые не указаны в решении по результатам налоговой проверки. Такие обстоятельства могут обнаружиться не только по эпизодам, отраженным в жалобе, но и по тем эпизодам, которые налогоплательщик не оспаривает. В подобных случаях вышестоящий налоговый орган нередко принимает новое решение, ухудшая положение налогоплательщика.

Однако арбитражные суды считают такой подход неправильным. Ведь тот факт, что положение налогоплательщика может стать хуже по результатам рассмотрения жалобы, создает препятствия для свободы обжалования. А это недопустимо (см. Постановления Президиума ВАС РФ от 28.07.2009 N 5172/09, ФАС Северо-Западного округа от 13.08.2010 N А05-10545/2008, от 23.09.2009 N А26-6967/2008, ФАС Центрального округа от 19.11.2009 N А48-3694/08-6, ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.09.2009 N А19-637/09).

В то же время перерасчет пени не в пользу налогоплательщика в связи с естественным увеличением периода просрочки уплаты налога законодательству не противоречит. Даже если его сделал вышестоящий налоговый орган в решении по жалобе. Ведь пени все равно начисляются за каждый календарный день просрочки (п. 4 ст. 69, п. 3 ст. 75 НК РФ). Это подтверждается и судебной практикой (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 01.03.2007 N А29-4792/2006А).

СИТУАЦИЯ: Может ли вышестоящий налоговый орган обязать инспекцию принять новое решение по налоговой проверке

Практике известны случаи, когда вышестоящий налоговый орган отменяет незаконное решение нижестоящего налогового органа и одновременно обязывает его повторно рассмотреть материалы налоговой проверки и принять новое решение, соответствующее закону.

Зачастую это происходит, когда выясняется, что при рассмотрении материалов проверки нарушены существенные условия процедуры: налогоплательщику не обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и (или) представить свои объяснения (абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ).

Однако суды отмечают, что возможность пересмотра материалов налоговой проверки Налоговым кодексом РФ не предусмотрена. Следовательно, обязать нижестоящий налоговый орган принять новое решение нельзя (Постановления ФАС Московского округа от 30.08.2010 N КА-А40/7199-10, от 03.02.2010 N КА-А40/14938-09, от 04.06.2009 N КА-А40/4841-09, ФАС Центрального округа от 09.10.2009 N А14-1989/2009/58/28).

Примечание

Дополнительно о судебной практике по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

СИТУАЦИЯ: Вправе ли вышестоящий налоговый орган отменить решение по налоговой проверке в той части, которая не обжалуется

Бывает, что налогоплательщик обжалует решение налогового органа по результатам налоговой проверки не полностью, а частично. Ведь решение может содержать и выгодные для налогоплательщика выводы.

При этом вышестоящий налоговый орган отменяет решение по тем пунктам, которые не обжаловались. Правомерно ли это?

Суды исходят из того, что в этой ситуации вышестоящий налоговый орган вправе отменить решение только в той части, которая обжалована налогоплательщиком (Постановления ФАС Московского округа от 31.01.2008 N КА-А40/14012-07, ФАС Волго-Вятского округа от 16.08.2007 N А43-33372/2006-30-896).

Дата добавления: 2015-11-28