"Налоги и налогообложение", 2010, N 9
УПРОЩЕННАЯ СИСТЕМА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ КАК ПОДДЕРЖКА
МАЛОГО БИЗНЕСА
Становление рыночных принципов и условий хозяйствования предусматривает равноправное развитие различных форм собственности и видов деятельности. Особое место в современной экономике России принадлежит малому предпринимательству. Малый бизнес призван стать важнейшим фактором ускорения социально-экономического развития страны, поскольку именно в малом предпринимательстве сокрыт неисчерпаемый запас идей, накоплен человеческий потенциал, которые позволят внести определенный вклад в рост благосостояния населения страны.
Развитие малого бизнеса способствует постепенному созданию значительного слоя мелких собственников, который становится основой социально-экономических преобразований, гарантом политической стабильности и обеспечения демократических реформ. Малое предпринимательство не только является источником обеспечения средств существования, но и позволяет раскрыть внутренний потенциал каждого участника предпринимательской деятельности. Малый бизнес обеспечивает снижение уровня безработицы, снятие социальной напряженности путем создания новых рабочих мест.
За последние годы отмечаются невысокие темпы развития малого бизнеса, что зачастую связано с неудовлетворительно работающей системой государственной поддержки малого предпринимательства, с отсутствием льготных режимов налогообложения для малых предприятий, с наличием административных барьеров, препятствующих созданию и эффективному функционированию малого бизнеса.
Малый бизнес имеет весьма существенные особенности. Необходимо четко определить специфику функционирования малых предприятий, которая оказывает влияние на всю их деятельность. Как правило, субъекты малого бизнеса имеют весьма ограниченный финансовый потенциал, не позволяющий им использовать труд высококвалифицированных специалистов в области бухгалтерского учета, налогообложения и иных отраслей знаний, в связи с чем предприниматель оказывается не способен разобраться в далекой от совершенства системе российского законодательства, регулирующего вопросы осуществления финансово-хозяйственной деятельности. Сложность налогового законодательства и жесткий контроль его соблюдения приводят к тому, что вся деятельность бухгалтерской службы малого предприятия направлена на обеспечение потребностей налогового учета, а одна из главных функций бухгалтерского учета - обеспечение информацией процесса управления организацией - остается нереализованной.
Для поддержки малого бизнеса была введена упрощенная система налогообложения (УСНО). Ее особенность заключается в том, что она заменяет часть налогов, уплачиваемых в бюджет предприятием, и упрощает ведение учета и сдачу отчетности малым предприятием.
Впервые упрощенная система налогообложения была введена в России Федеральным законом от 29 декабря 1995 г. N 222-ФЗ, который утратил силу с 1 января 2003 г. в связи с вступлением в силу соответствующей главы в составе части второй Налогового кодекса РФ.
За время применения упрощенной системы налогообложения в нее вносились изменения и дополнения, уточнялись некоторые положения.
С 1 января 2003 г. упрощенная система налогообложения была существенно модернизирована. Некоторые элементы предыдущей версии упрощенной системы налогообложения были сохранены, но был учтен и накопленный за время ее применения опыт.
Именно этим подтверждается актуальность вопросов налогообложения при УСНО, так как развитие малого и среднего предпринимательства становится одним из важнейших направлений экономических преобразований в стране. Концепция его дальнейшего развития должна предусматривать как создание общих рыночных предпосылок - рыночной инфраструктуры, мотивационного механизма, так и специальную государственную систему поддержки, в частности наличие специальных налоговых режимов.
Упрощенная система налогообложения - специальный налоговый режим, применяемый налогоплательщиками (организациями и индивидуальными предпринимателями) наряду с иными системами налогообложения. Специальный налоговый режим - это налоговый режим с особым порядком исчисления налогов.
Положительная сторона данного налогового режима для налогоплательщиков объясняется существенным снижением налоговой нагрузки по сравнению с общеустановленной системой налогообложения, в уменьшении налогового бремени, упрощении налогового и бухгалтерского учета и отчетности для небольших предприятий и индивидуальных предпринимателей. Тем не менее следует отметить, что в соответствии с опубликованным Письмом Минфина России от 13 апреля 2009 г. N 07-05-08/156 общества с ограниченной ответственностью, применяющие упрощенную систему, все же не могут отказаться от ведения бухгалтерского учета.
Упрощенная система налогообложения для налогоплательщиков существенно снижает налоговую нагрузку по сравнению с общеустановленной системой налогообложения. Данные меры принимаются правительством для стимулирования развития сферы частного предпринимательства, вывода доходов малых предприятий и индивидуальных предпринимателей из теневого в легальный бизнес.
Одна из функций налоговой системы заключается в стимулировании развития перспективных отраслей и сфер экономики. Для выполнения этой функции, помимо основного режима налогообложения, существуют специальные налоговые режимы.
Создание упрощенной системы налогообложения является одной из форм поддержки субъектов малого предпринимательства. В связи с этим, помимо Налогового кодекса Российской Федерации, исходным, базовым нормативным актом, закрепляющим статус субъекта малого предпринимательства, является Федеральный закон от 24 июля 2007 г. N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации". К сожалению, пока положения указанного Закона напрямую не предусматривают для субъектов малого предпринимательства возможности применения упрощенной системы налогообложения и учета. Однако нормы Закона закрепляют введение упрощенного порядка предоставления бухгалтерской отчетности.
Понятие и правовое регулирование упрощенной системы налогообложения. Упрощенная система налогообложения (УСНО) - это специальный налоговый режим, который применяется на всей территории Российской Федерации начиная с 1 января 2003 г. наряду с общепринятой системой налогообложения <1>.
--------------------------------
<1> Скворцов О.В. Налоги. Экспресс-курс. М.: Дело и Сервис, 2006. С. 134.
Сущность единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями, заключается в том, что он заменяет уплату целого ряда налогов, устанавливаемых общим налоговым режимом.
В соответствии с п. 1 ст. 4 Федерального закона N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" субъектами малого предпринимательства могут быть внесенные в Единый государственный реестр юридических лиц коммерческие организации, физические лица - индивидуальные предприниматели.
При отнесении субъекта хозяйственной деятельности к малому предпринимательству необходимо учитывать еще ряд обязательных условий, установленных Законом, для признания организации субъектом малого бизнеса:
1. Суммарная доля участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований, иностранных юридических лиц, иностранных граждан, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов в уставном (складочном) капитале (паевом фонде) указанных юридических лиц не должна превышать 25% (за исключением активов акционерных инвестиционных фондов и закрытых паевых инвестиционных фондов).
2. Средняя численность работников коммерческой организации за предшествующий календарный год не должна превышать 100 человек на малом предприятии и 15 человек на микропредприятии.
3. Согласно Постановлению Правительства РФ в от 22 июля 2008 г. N 556 "О предельных значениях выручки от реализации товаров (работ, услуг) для каждой категории субъектов малого и среднего предпринимательства" максимальный размер выручки от реализации без НДС коммерческой организации за предшествующий календарный год не должен превышать 400 млн руб. на малом предприятии и 60 млн руб. на микропредприятии.
Подпункт 1 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ запрещает применять упрощенную систему организациям, у которых есть хотя бы один филиал или представительство. Однако если компания создаст обособленное подразделение, не отвечающее признакам филиала или представительства (ст. 55 Гражданского кодекса РФ), а также если оно не будет отражено в учредительных документах, то можно без проблем и дальше быть на "упрощенке". Такое мнение высказано в Письмах Минфина России от 27 марта 2008 г. N 03-11-04/2/60 и от 24 марта 2008 г. N 03-11-04/2/57. Аналогичную позицию можно встретить и в публикациях налоговых экспертов <2>.
--------------------------------
<2> См., напр.: Красноперова О.А. Учетная политика организаций на 2010 г. М.: ГроссМедиа, 2010.
Не имеют права применять упрощенный налоговый режим организации, банки, страховщики, негосударственные пенсионные фонды, инвестиционные фонды, профессиональные участники рынка ценных бумаг, ломбарды и т.д. (п. 3 ст. 346.12 НК РФ).
В соответствии с гл. 26.2 НК РФ при несоблюдении налогоплательщиком критериев, дающих право на применение УСНО, он считается переведенным на иной режим налогообложения с начала квартала, когда произошло нарушение хотя бы одного критерия. Единственным положительным моментом в данной ситуации является то, что такие налогоплательщики освобождаются от налоговой ответственности за несвоевременное представление документов и уплату авансовых платежей.
Организации (предприниматели), находящиеся на общем режиме налогообложения и отвечающие требованиям, предусмотренным п. п. 2 и 3 ст. 346.12 НК РФ, вправе перейти на УСНО с начала следующего календарного года. Для этого ей (ему) необходимо в срок с 1 октября по 30 ноября текущего года подать в налоговый орган по месту своего нахождения заявление по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 13 апреля 2010 г. N ММВ-7-3/182@.
В заявлении налогоплательщик, в частности, указывает:
- выбранный объект налогообложения;
- размер доходов за девять месяцев текущего года;
- среднюю численность работников за указанный период;
- остаточную стоимость основных средств и нематериальных активов по состоянию на 1 октября текущего года (п. 1 ст. 346.13 НК РФ).
Организации, применяющие данный налоговый режим, освобождаются от обязанности по уплате:
- налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ);
- налога на добавленную стоимость (за исключением случаев ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации и аренды государственного имущества, когда у организации возникает обязанность уплаты НДС на основании гл. 21 НК РФ в качестве налогового агента);
- налога на имущество организаций.
Индивидуальные предприниматели, применяющие данный налоговый режим, освобождаются от обязанности по уплате:
- налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п. п. 2, 4 и 5 ст. 224 НК РФ);
- налога на добавленную стоимость (за исключением случаев, когда индивидуальный предприниматель, в соответствии с нормами гл. 21 НК РФ, выступает налоговым агентом);
- налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности).
Следует особо отметить, что и организации, и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации (в частности, за работников предприниматель уплачивает фиксированные взносы на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии в соответствии со ст. 28 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").
Экономические субъекты, применяющие упрощенную систему налогообложения, уплачивают иные налоги, действующие в Российской Федерации, при наличии на то оснований в соответствии с законодательством о налогах и сборах. Например, в случае, если налогоплательщик единого налога является на основании гл. 28 НК РФ плательщиком транспортного налога, он обязан исчислять и уплачивать налог в общеустановленном порядке, представлять налоговую отчетность.
В 2010 г. организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, в соответствии с п. 2 ч. 2 ст. 57 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" уплачивают по пониженным тарифам страховые взносы в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС и ТФОМС, но с 1 января 2011 г. они должны будут платить страховые взносы по тем же тарифам, что и организации (предприниматели) на общем режиме налогообложения, - по общим страховым тарифам.
Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов - они обязаны уплачивать в бюджет налог на доходы физических лиц (например, с доходов наемных работников - 13% либо 30%), налог на добавленную стоимость (например, с арендной платы при аренде федерального или муниципального имущества) и т.д.
Статья 346.25.1 Налогового кодекса РФ разрешает индивидуальным предпринимателям, помимо стандартной УСН, применять и другой режим налогообложения - упрощенный на основе патента. Единый налог при этом заменяется патентом. На сумму патента не повлияют полученные доходы и произведенные расходы предпринимателя. Этот налоговый режим смогут использовать только те предприниматели, которые работают самостоятельно, без привлечения большого количества персонала, в том числе работающего по гражданско-правовым договорам.
Работать по патенту могут далеко не все индивидуальные предприниматели. Пункт 2 ст. 346.25.1 Налогового кодекса РФ устанавливает закрытый перечень видов деятельности, при осуществлении которых можно работать с патентом. В этом списке, например, отсутствует понятие "бытовые услуги".
Решение о возможности применения индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента на территориях субъектов РФ принимается законами этих субъектов. При этом законами субъектов Российской Федерации определяются конкретные перечни видов предпринимательской деятельности (в пределах, предусмотренных НК РФ).
На основании п. 2.1 ст. 346.25.1 НК РФ при применении упрощенной системы налогообложения на основе патента индивидуальный предприниматель вправе привлекать наемных работников, в том числе по договорам гражданско-правового характера, среднесписочная численность которых, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, не должна превышать за налоговый период пяти человек.
На предпринимателей, перешедших на работу по патенту, распространяются нормы, установленные другими статьями главы Налогового кодекса, посвященной УСНО (ст. ст. 346.11 - 346.25 НК РФ), но с учетом особенностей, предусмотренных ст. 346.25.1 НК РФ, посвященной работе по патенту. При этом предприниматель может выбрать как "классическую" упрощенную систему, так и "упрощенку по патенту".
Переход на налогообложение по патенту достаточно прост. Патент выдается по выбору налогоплательщика на период от одного до 12 месяцев. Налоговым периодом считается срок, на который выдан патент. Заявление на получение патента подается индивидуальным предпринимателем в налоговый орган по месту постановки индивидуального предпринимателя на учет не позднее чем за один месяц до начала применения индивидуальным предпринимателем упрощенной системы налогообложения на основе патента. Налоговый орган обязан в десятидневный срок выдать индивидуальному предпринимателю патент или уведомить его об отказе в выдаче патента. Форма уведомления об отказе в выдаче патента утверждается ФНС России. При выдаче патента заполняется также и его дубликат, который хранится в налоговом органе.
Стоимость патента зависит от величины потенциально возможного годового дохода, от того вида бизнеса, которым занят предприниматель. Этот доход устанавливают власти субъекта РФ в соответствующем законе на календарный год по каждому из видов предпринимательской деятельности, по которому разрешается применение индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента. При этом допускается дифференциация такого годового дохода с учетом особенностей и места ведения предпринимательской деятельности индивидуальными предпринимателями на территории соответствующего субъекта РФ.
Если индивидуальный предприниматель нарушил условия применения упрощенной системы налогообложения на основе патента (например, принял наемных работников свыше установленного лимита) или осуществил на основе патента вид предпринимательской деятельности, не предусмотренный в законе субъекта РФ, где он работает, то он теряет право на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента в периоде, на который был выдан патент. Тоже произойдет при неоплате (неполной оплате) предпринимателем одной трети стоимости патента в срок, установленный п. 8 ст. 346.25.1 НК РФ.
В случае утери права на "упрощенку по патенту" индивидуальный предприниматель должен уплачивать налоги в соответствии с общим режимом налогообложения. При этом стоимость (часть стоимости) патента, уплаченная индивидуальным предпринимателем, ему не возвращается.
Оплата оставшейся части стоимости патента производится налогоплательщиком не позднее 25 дней до дня окончания периода, на который был получен патент.
Налогоплательщики УСНО, которые работают на основе патента, не должны сдавать в инспекцию декларацию по единому налогу. Дело в том, что стоимость патента не зависит от доходов и расходов предпринимателя. А вот Книгу учета доходов и расходов они вести обязаны. Предприниматели УСНО, получившие патент, все равно не могут превышать установленный в ст. 346.13 НК РФ лимит по доходам. Поэтому они должны следить за соблюдением установленных ограничений.
Формирование налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения. Согласно ст. ст. 346.18, 346.25 НК РФ для организаций налоговой базой при применении упрощенной системы налогообложения признается денежное выражение доходов, а для индивидуальных предпринимателей - денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
При применении УСНО объектом налогообложения согласно п. 1 ст. 346.14 НК РФ признаются:
- доходы;
- доходы, уменьшенные на величину расходов.
Объект, как правило, выбирает сам налогоплательщик. Исключение из общего правила составляют случаи, когда плательщик является участником договора простого товарищества или договора доверительного управления имуществом (тогда в качестве объекта обязательно применяют доходы, уменьшенные на величину расходов).
Выбор того или иного варианта обусловливается экономической целесообразностью: если у налогоплательщика большие суммы расходов, на которые можно уменьшить для целей налогообложения доходы, то он остановится на втором варианте. Если же таких расходов немного, то приемлем первый вариант. Налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают в порядке, предусмотренном гл. 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций", следующие доходы:
- доходы от реализации;
- внереализационные доходы <3>.
--------------------------------
<3> Волгина Л.А. Упрощенная система налогообложения // Консультант бухгалтера. 2009. N 5. С. 8.
При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, предусмотренные гл. 25 НК РФ. Также не учитываются в составе доходов доходы в виде полученных дивидендов, если их налогообложение произведено налоговым агентом.
При определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, перечисленные в ст. 346.16 НК РФ.
Порядок признания доходов и расходов регулируется ст. 346.17 НК РФ.
Датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
При использовании векселя датой получения доходов признается дата оплаты векселя (день поступления денежных средств от векселедателя либо иного обязанного по указанному векселю лица) или день передачи налогоплательщиком указанного векселя по индоссаменту третьему лицу.
Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.
Налогоплательщики не учитывают в составе доходов и расходов суммовые разницы в случае, если по условиям договора обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах.
Расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей:
- материальные расходы и расходы на оплату труда и оплата процентов за пользование заемными средствами и при оплате услуг третьих лиц - в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения;
- расходы по приобретению сырья и материалов - после их фактической оплаты;
- расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, - по мере реализации товаров одним из методов: ФИФО, ЛИФО, по средней стоимости; по стоимости единицы товара;
- расходы, связанные с реализацией товаров (хранение, обслуживание, транспортировка), - после их фактической оплаты;
- расходы на уплату налогов и сборов - после оплаты в размере, фактически уплаченном налогоплательщиком;
- расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, а также расходы на приобретение (создание) нематериальных активов - последнее число отчетного (налогового) периода. Указанные расходы учитываются только по оплаченным основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности;
- при выдаче налогоплательщиком собственного векселя в оплату товаров (работ, услуг), имущественных прав - учитываются после оплаты векселя;
- при выдаче налогоплательщиком векселя третьего лица в оплату товаров (работ, услуг), имущественных прав - на дату передачи указанного векселя <4>.
--------------------------------
<4> Кочергов Д.С., Устинова Е.Е. Упрощенная система налогообложения: сложные вопросы применения. 4-е изд., перераб. и доп. М.: Омега-Л, 2008. С. 139.
Организации, которые до перехода на УСНО при исчислении налога на прибыль использовали метод начислений, при переходе на УСНО выполняют следующие правила:
- на дату перехода в налоговую базу включаются суммы денежных средств, полученные до перехода на УСНО в оплату по договорам, исполнение которых налогоплательщик осуществляет после перехода на УСНО;
- не включаются в налоговую базу денежные средства, полученные после перехода на УСНО, если по правилам налогового учета по методу начислений указанные суммы были включены в доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль;
- расходы, осуществленные организацией после перехода на УСНО, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы на дату их осуществления, если оплата таких расходов была осуществлена до перехода на УСНО, либо на дату оплаты, если оплата была осуществлена после перехода на УСНО;
- не вычитаются из налоговой базы денежные средства, уплаченные после перехода на УСНО в оплату расходов организации, если до перехода на УСНО такие расходы были учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль <5>.
--------------------------------
<5> Петрова Т.Т. Упрощенная система налогообложения // Консультант бухгалтера. 2006. N 3. С. 9.
Организации, применявшие УСНО, при переходе на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль с использованием метода начислений выполняют правила:
- признается в составе доходов погашение задолженности (оплата) налогоплательщику за поставленные в период применения УСНО товары (выполненные работы, оказанные услуги), переданные имущественные права;
- признается в составе расходов погашение задолженности (оплата) налогоплательщиком за полученные в период применения УСНО товары (выполненные работы, оказанные услуги), имущественные права <6>.
--------------------------------
<6> Там же, С. 10.
Указанные доходы и расходы признаются на дату перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций с использованием метода начислений.
При переходе организации на УСНО в налоговом учете отражается остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, которые оплачены до перехода на УСНО, в виде разницы цены приобретения (сооружения, изготовления, создания) и суммы начисленной амортизации.
Индивидуальные предприниматели при переходе с иных режимов налогообложения на УСНО и с УСНО на иные режимы налогообложения применяют правила, предусмотренные для организаций.
Особенности документооборота и налогообложения при упрощенной системе налогообложения. Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСНО, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета, за исключением учета основных средств и нематериальных активов. Однако налогоплательщики, перешедшие на УСНО, как и до перехода, могут вести бухгалтерский учет в полном объеме по правилам, установленным законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.
Для учета основных средств и нематериальных активов, организации и индивидуальные предприниматели должны руководствоваться ПБУ 6/01 "Учет основных средств" и ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов".
Требование об обязательном бухгалтерском учете основных средств и нематериальных активов связано с тем, что для сохранения права применения УСНО остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определенная по правилам бухгалтерского учета, не должна превышать 100 млн руб. Если по итогам отчетного (налогового) периода указанный лимит будет превышен, то налогоплательщик считается перешедшим на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено это превышение. В связи с этим налогоплательщику следует отслеживать остаточную стоимость основных средств и нематериальных активов при планировании приобретения новых объектов основных средств и нематериальных активов, а также для документального подтверждения права применения УСНО.
Схема организации бухгалтерского учета объектов основных средств и нематериальных активов с использованием указанных регистров приведена на рисунке 1.
Схема организации бухгалтерского учета основных средств
и нематериальных активов
┌────────────────────────────────┐
│ Первичные документы, │
│ подтверждающие сумму │
│ фактических затрат │
│ на приобретение объектов │
│ основных средств │
│ и нематериальных активов │
└───────────────┬────────────────┘
│
┌──────────────────┴───────────────────┐
\│/ \│/
┌─────────────────┴─────────────────┐┌───────────────────┴────────────────┐
│Регистр формирования первоначальной││Регистр формирования первоначальной │
│стоимости объектов основных средств││ стоимости объектов основных средств│
│ и нематериальных активов ││ и нематериальных активов │
└─────────────────┬───────────┬─────┘└─────┬─────────────┬────────────────┘
│ │ │ │
│ \│/ \│/ │
│ ┌────────┴────────────┴────────┐ │
│ │Регистр (ведомость) начисления│ │
│ │ амортизации │ │
│ └──────────────────────────────┘ │
│ │
│ │
│ │
\│/ \│/
┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Раздел II "Расчет расходов на приобретение (сооружение, изготовление) │
│ основных средств и на приобретение (создание самим налогоплательщиком) │
│ нематериальных активов, учитываемых при исчислении налоговой базы по │
│ налогу" Книги учета доходов и расходов (в части расходов на приобретение│
│ объектов основных средств) │
│ Раздел I "Доходы и расходы" Книги учета доходов и расходов (в части │
│ расходов на приобретение объектов нематериальных активов) │
└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Рисунок 1
Для ведения бухгалтерского учета объектов основных средств и нематериальных активов организациям и предпринимателям нет необходимости отражать операции на синтетических счетах бухгалтерского учета. Достаточно самостоятельно разработать необходимые регистры бухгалтерского учета, позволяющие накапливать информацию о первоначальной и остаточной стоимости имеющихся объектов основных средств и нематериальных активов.
Формы разработанных регистров по учету основных средств и нематериальных активов необходимо зафиксировать в учетной политике.
Налогоплательщики, применяющие УСНО, обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании Книги учета доходов и расходов.
Процесс налогового учета для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, схематично представлен на рисунке 2.
Схема налогового учета для налогоплательщиков,
применяющих УСНО
┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Первичные учетные документы │
└───────────┬────────────────────────┬────────────────────────────────────┘
.
┌───────────┼────────────────────────┼────────────────────────────────────┐
│ \ / \./ Книга учета доходов и расходов │
│ ┌─────────┴────────┐ ┌─────────┴─────────┐ ┌──────────────────┐ │
│ │ Раздел II │ │ Раздел I │ │ Раздел III │ │
│ │ Расчет расходов ├ - ->│ Доходы и расходы ├────>│ Расчет налоговой │ │
│ │ по ОС │ │ │ │ базы │ │
│ └──────────────────┘ └───┬───────────────┘ └─────┬────────────┘ │
│ / \. │
└──────────────────────────────┼───────────────────────────┼──────────────┘
┌──.--.--.--.--.--.--.─┘
│. ┌─────────────────────────────┐
│ │ Сумма переносимого убытка │
┌────────────────────┬─ -- -- ─┘ \./ │ из декларации за предыдущий │
│ Данные учета │ ┌──────────┴───┐ │ налоговый период │
│ уплаченных │ │ Налоговая ├<- ┤ │
│ страховых взносов │ │ декларация за│ └─────────────────────────────┘
│ в ПФР, │ │текущий период│ ┌─────────────────────────────┐
│ оплаченных за свой ├.->┤ ├ ->┤ Сумма переносимого убытка │
│ счет больничных │ │ │ │ в декларацию за следующий │
│ листов │ └──────────────┘ │ налоговый период │
└────────────────────┘ └─────────────────────────────┘
--.--.--.--> Применительно для всех налогоплательщиков - обязательный
участок учета.
-- -- -- --> Применительно только для налогоплательщиков, выбравших
в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные
на величину расходов.
-----------> Применительно только для налогоплательщиков, выбравших
в качестве объекта налогообложения доходы.
Рисунок 2
Форма Книги доходов и расходов открывается на один календарный год, может выполняться как в бумажном, так и в электронном виде и ведется на русском языке. По окончании налогового периода Книга, которая велась в электронном виде, выводится на бумажный носитель.
В Книге отражаются все хозяйственные операции, производимые налогоплательщиком за отчетный (налоговый) период, в хронологической последовательности на основании первичных документов.
Для Книги, которая велась в электронном виде, данная процедура выполняется после вывода ее на бумагу по окончании налогового периода.
Для налогоплательщиков, применяющих УСНО, налоговым периодом признается календарный год, который состоит из трех отчетных периодов. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Сумма налога исчисляется налогоплательщиком самостоятельно по итогам налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
Налоговые ставки:
- 6% (от доходов);
- 15% (от доходов, уменьшенных на величину расходов).
Законами субъектов РФ могут быть установлены дифференцированные налоговые ставки в пределах от 5 до 15% в зависимости от категорий налогоплательщиков.
Налогоплательщик, применяющий УСНО и выбравший в качестве объекта налогообложения доходы, может уменьшить сумму налога за налоговый период на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных за тот же период времени, в соответствии с законодательством Российской Федерации об обязательном пенсионном страховании, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога не может быть уменьшена более чем на 50% по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.
Налогоплательщики, принявшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, такое уменьшение суммы налога произвести не могут, так как указанные взносы и пособия включаются в состав расходов при исчислении налоговой базы.
Налогоплательщики, применяющие УСНО, подают налоговую декларацию по единому налогу по итогам налогового периода. Налоговую декларацию представляют:
- налогоплательщики-организации - не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом;
- налогоплательщики - индивидуальные предприниматели - не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
За нарушение установленных сроков установлены соответствующие взыскания.
Организации и индивидуальные предприниматели соблюдают общий порядок ведения кассовых операций, представляют статистические отчетности, исполняют обязанности налоговых агентов, ведут налоговый учет доходов и расходов в Книге учета доходов и расходов, бухгалтерский учет основных средств и нематериальных активов, учет показателей по прочим налогам, сборам и взносам.
Сумма налога исчисляется налогоплательщиком самостоятельно по итогам налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
Таким образом, по сравнению с общим режимом налогообложения, УСНО обладает следующими положительными характеристиками.
УСНО применяется добровольно, т.е. организации и индивидуальные предприниматели сами решают, стоит им переходить на этот режим или нет. Аналогичное правило действует и в отношении прекращения права применять этот специальный налоговый режим (за исключением случаев принудительного лишения такого права, предусмотренных п. 4 ст. 346.13 НК РФ).
Упрощенная система распространяется на всю предпринимательскую деятельность организации, т.е. полностью заменяет собой общий режим налогообложения.
Организации, применяющие УСНО, освобождены от обязанности ведения бухгалтерского учета, за исключением бухгалтерского учета основных средств и нематериальных активов организации. Соответственно, они не должны представлять бухгалтерскую отчетность в налоговый орган. Это значительно облегчает ведение учета. Однако современная практика хозяйствования свидетельствует о том, что хозяйствующие субъекты, применяющие упрощенный режим налогообложения, предпочитают вести бухгалтерский учет и составлять бухгалтерскую отчетность для целей внутреннего контроля.
У налогоплательщика есть возможность выбора объекта налогообложения: доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.
Алгоритм расчета налога для объекта
налогообложения - доходы
┌──────────┐ ┌──────────────┐ ┌────────────┐ ┌─────────────────────────┐
│ │ │ │ │ │ │ Первоначальная сумма │
│ ├─>┤ ├─>┤ ├─>┤ налога x 50% > суммы │
│ │ │ │ │ Определяем │ │ уплаченных взносов на │
│Определяем│ │ Определяем │ │ сумму │ │ обязательное пенсионное │
│ налоговую│ │первоначальную│ │ уплаченных │ │ страхование? │
│ базу за │ │сумму налога =│ │ взносов на │ └───┬─────────────┬───────┘
│ налоговый│ │ налоговая │ │обязательное│ \│/ да \│/ нет
│(отчетный)│ │ база x 6% │ │ пенсионное │ ┌───┴────┐┌───────┴───────┐
│ период │ │ │ │ страхование│ │ Сумма ││ Сумма вычета =│
│ │ │ │ │ │ │вычета =││ первоначальная│
│ │ │ │ │ │ │ сумма ││ сумма налога x│
│ │ │ │ │ │ │ взносов││ 50% │
└──────────┘ └──────────────┘ └────────────┘ └───┬────┘└───────┬───────┘
\│/ \│/
┌────────────────────────┐ ┌───────────────────┴─────────────┴───────┐
│ │ │ Определяем сумму пособий по временной │
│Определяем сумму налога,│ │ нетрудоспособности = общая сумма │
│ фактически уплаченного ├<─┤ выплаченных пособий - сумма, возмещаемая│
│ за предыдущие отчетные │ │ ФСС РФ (1 МРОТ за полный календарный │
│ периоды │ │ месяц нетрудоспособности на одного │
│ │ │ работника) │
└────────────┬───────────┘ └─────────────────────────────────────────┘
\│/
┌────────────┴────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Определяем сумму налога, подлежащую доплате в бюджет за истекший │
│ отчетный (налоговый) период = первоначальная сумма налога - сумма │
│ вычета - сумма пособия по временной нетрудоспособности - сумма │
│ налога за предыдущие налоговые периоды │
└────────────────────────────────┬────────────────────────────────────┘
\│/
┌────────────┐ ┌─────────┴────────┐ ┌─────────────────┐
│Сумма налога│ │ Сумма налога, │ │ Можно требовать │
│ подлежит ├<──┤подлежащая доплате├──>┤зачета (возврата)│
│ доплате │ да│ в бюджет > 0? │нет│ суммы переплаты │
│ в бюджет │ │ │ │ │
└────────────┘ └──────────────────┘ └─────────────────┘
Рисунок 3
Алгоритм расчета суммы квартального авансового платежа
за отчетный период для объекта налогообложения - доходы,
уменьшенные на величину расходов
┌─────────────────────────────────┐ ┌────────────────┐ ┌───────────────┐
│Определяем налоговую базу = сумма│ │ │нет│ │
│ учитываемых доходов - сумма ├─>┤Налоговая база >├──>┤ │
│ учитываемых расходов за текущий │ │ 0? │ │ │
│ отчетный период │ │ │ │ │
└─────────────────────────────────┘ └────────┬───────┘ │ Налог не │
да \│/ │ уплачивается, │
┌────────────────────────┐ ┌─────────────────┴───────┐ │можно требовать│
│Определяем сумму налога,│ │Определяем первоначальную│ │ зачета │
│ фактически уплаченную ├<─┤ сумму налога = налоговая│ │ (возврата) │
│ за предыдущие отчетные │ │ база x 15% │ │суммы налога за│
│ периоды │ │ │ │ предыдущие │
└────────────┬───────────┘ └─────────────────────────┘ │ отчетные │
\│/ │ периоды │
┌────────────┴────────────────────────────────────────┐ │ │
│ Определяем сумму налога, подлежащую доплате │ │ │
│ в бюджет = первоначальная сумма налога - сумма │ │ │
│ налога, фактически уплаченная за предыдущие отчетные│ │ │
│ периоды │ │ │
└─────────────────────────┬───────────────────────────┘ └───────────────┘
\│/
┌─────────────┐ ┌───────┴──────┐ ┌─────────────────┐
│ Сумма налога│да│ Сумма налога,│нет│ Можно требовать │
│ подлежит ├<─┤ подлежащая ├──>┤зачета (возврата)│
│ доплате │ │ доплате │ │ суммы переплаты │
│ в бюджет │ │ в бюджет > 0?│ │ │
└─────────────┘ └──────────────┘ └─────────────────┘
Рисунок 4
Исключением из этого правила являются участники договора простого товарищества или договора доверительного управления имуществом. Они обязаны применять УСНО с объектом "доходы минус расходы".
Заслуживает положительной оценки и простота заполнения налоговой декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, и представление ее в налоговые органы один раз в год - по итогам налогового периода.
Многочисленные положительные черты упрощенной системы налогообложения сводятся на нет ее недостатками.
Во-первых, при УСН не выдаются счета-фактуры. Не относясь к плательщикам НДС (п. п. 2 и 3 ст. 346.11 НК РФ), налогоплательщики УСНО не должны выставлять счета-фактуры покупателям и заказчикам, что для самих продавцов (исполнителей) безусловный плюс. А вот их покупателям (заказчикам) это может не понравиться. Для вычета по НДС необходим счет-фактура с выделенным налогом. Приобретя товар у продавца на упрощенной системе, покупатель не сможет рассчитывать на вычет и будет вынужден платить НДС со всей стоимости товара. У предприятий в результате сделок с предпринимателями и организациями, которые работают по упрощенной системе налогообложения, значительно возрастают суммы НДС, которые нужно перечислить в бюджет. Как правило, плательщики НДС неохотно заключают сделки с теми, кто освобожден от уплаты этого налога. При прочих равных условиях приобретать товары (работы, услуги) у поставщиков, работающих по общеустановленной системе налогообложения, выгоднее. Перепродав активы или использовав их в собственном производстве, покупатель пользуется вычетом. Благодаря этому он, во-первых, получает большую прибыль, а во-вторых, экономит на налогах. И все это только из-за того, что в счете-фактуре обычного продавца сумма НДС указана отдельно.
Алгоритм расчета суммы налога за налоговый период
для объекта налогообложения - доходы, уменьшенные
на величину расходов
┌───────────────────────────────────────────┐ ┌─────────────────────────┐
│ Определяем налоговую базу = сумма │ │ Уплате в бюджет подлежит│
│ учитываемых доходов - сумма учитываемых │ │ сумма минимального │
│ расходов │ │ налога. Сумма авансовых │
└──────┬────────────────────────────────────┘ │ платежей, фактически │
\│/ │ уплаченная за отчетные │
┌──────┴─────┐ ┌─────────┐ ┌─────────────┐ │ периоды, подлежит зачету│
│ Определяем │ │ │ │ Сумма │ │ в счет уплаты │
│ сумму │ │Налоговая│нет│ налога = │ │ минимального налога по │
│минимального├─>┤база > 0?├──>┤ сумма ├──>┤ заявлению │
│ налога = │ │ │ │ минимального│ │ налогоплательщика │
│ доходы x 1%│ │ │ │ налога │ │ │
└────────────┘ └───┬─────┘ └───┬─────────┘ └─────────────────────────┘
\│/ да /│\ да
┌───────────────────┴─────┐ ┌────┴─────────┐ ┌─────────────────────────┐
│ │ │ Сумма │ │ │
│Определяем первоначальную│ │ минимального │нет│ Сумма налога = │
│ сумму налога = налоговая├─>┤ налога > ├──>│ первоначальная сумма │
│ база x 15% │ │первоначальной│ │ налога │
│ │ │ суммы налога?│ │ │
└─────────────────────────┘ └──────────────┘ └─────────────┬───────────┘
\│/
┌────────────────────────────────────────┐ ┌─────────────────┴───────────┐
│ Определим сумму налога, подлежащую │ │ Определим сумму налога, │
│ доплате в бюджет по итогам налогового │ │ фактически уплаченного │
│ периода = первоначальная сумма налога -├<─┤ за предыдущие отчетные │
│ сумма налога, фактически уплаченного │ │ периоды │
│ за предыдущие отчетные периоды │ │ │
└────────────────────────────────────┬───┘ └─────────────────────────────┘
\│/
┌─────────────────┐ ┌──────┴──────┐ ┌─────────────────┐
│ Сумма налога │ да│Сумма налога,│нет│ Можно требовать │
│ подлежит ├<──┤ подлежащая ├──>┤возврата (зачета)│
│ доплате в бюджет│ │ доплате │ │ суммы переплаты │
Дата добавления: 2015-08-29; просмотров: 27 | Нарушение авторских прав
| <== предыдущая лекция | | | следующая лекция ==> |
| ищемменеджера проектов | | | развития экологических программ |