Специальные налоговые ставки

В отношении отдельных видов доходов налоговым законодательством установлены специальные налоговые ставки. Для наглядности приведем основные из них в таблице ниже.

Вид дохода	Налоговая ставка	Бюджет
Доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в РФ через постоянное представительство (за исключением доходов, перечисленных в пп. 2 п. 2, п. п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ) (пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ)	20%	федеральный
Доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в РФ через постоянное представительство, от использования, содержания или сдачи в аренду подвижных транспортных средств или контейнеров в связи с осуществлением международных перевозок (пп. 2 п. 2 ст. 284 НК РФ)	10%	федеральный
Доходы, полученные в виде дивидендов российскими организациями от российских и иностранных организаций:		федеральный
- общая ставка (пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ)	13% <1>
- ставка при соблюдении определенных условий (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ) <2>	0%
Доходы, полученные в виде дивидендов иностранными организациями от российских организаций (пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ)	15%	федеральный
Доходы в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, указанным в пп. 1 п. 4 ст. 284 НК РФ	15%	федеральный
Доходы в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 г., а также иные доходы, указанные в пп. 2 п. 4 ст. 284 НК РФ	9%	федеральный
Доходы в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 г. включительно, и иные доходы, указанные в пп. 3 п. 4 ст. 284 НК РФ	0%	-
Доходы по ценным бумагам (за исключением доходов в виде дивидендов), выпущенным российскими организациями и учитываемым на счетах депо: иностранного номинального держателя, иностранного уполномоченного держателя и (или) депозитарных программ, при выплате которых нарушена процедура представления налоговому агенту информации в соответствии с п. п. 7, 8, 10, 12, 13 ст. 310.1 НК РФ (п. 4.2 ст. 284 НК РФ) <3>	30%	-
Прибыль, полученная Банком России от осуществления деятельности, связанной с выполнением функций, предусмотренных Федеральным законом "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" (п. 5 ст. 284 НК РФ)	0%	-
Прибыль сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на уплату ЕСХН (п. 1.3 ст. 284 НК РФ) <4>	0%	-
Прибыль участников проекта "Сколково", прекративших использовать право на освобождение от обязанностей плательщика налога на прибыль <5>	0%	-
Налоговая база организаций, осуществляющих медицинскую и (или) образовательную деятельность (кроме налоговых баз по дивидендам и операциям с отдельными видами долговых обязательств) (п. п. 1.1, 3, 4 ст. 284, ст. 284.1 НК РФ) <6>	0%	-
Налоговая база по операциям, связанным с реализацией или иным выбытием (в том числе с погашением) долей в уставном капитале российских организаций, а также некоторых категорий акций российских организаций (п. 4.1 ст. 284, ст. 284.2 НК РФ) <7>	0%	-
Прибыль от деятельности, осуществляемой в технико-внедренческой особой экономической зоне, а также в туристско-рекреационных особых экономических зонах, объединенных в кластер, при условии ведения раздельного учета доходов и расходов по видам деятельности (п. 1.2 ст. 284 НК РФ)	0% <8>	федеральный
Налоговая база участников регионального инвестиционного проекта при условии, что доходы от реализации товаров, произведенных в рамках проекта, составляют не менее 90% всех доходов, учитываемых при определении налоговой базы (п. 1.5 ст. 284, п. 1 ст. 284.3 НК РФ) <9>	0%	федеральный
Налоговая база в отношении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, следующих налогоплательщиков (п. п. 1.4, 6 ст. 284, п. 1 ст. 275.2 НК РФ): - организаций, владеющих лицензиями на пользование участком недр, в границах которого расположено новое морское месторождение углеводородного сырья либо в границах которого предполагается осуществлять поиск, оценку и (или) разведку нового морского месторождения углеводородного сырья; - операторов нового морского месторождения углеводородного сырья	20%	федеральный

--------------------------------

<1> Данный размер ставки установлен с 1 января 2015 г. (пп. "а" п. 36 ст. 1, ч. 5 ст. 9 Федерального закона от 24.11.2014 N 366-ФЗ). В отношении дивидендов, выплаченных до указанной даты, ставка налога - 9% (пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ).

В связи с этим Минфин России поясняет следующее. Если решение о выплате дивидендов было принято в 2014 г., но их фактическое поступление налоговому агенту - депозитарию произошло в 2015 г., при исчислении налога последний должен применять ставку, установленную с 1 января 2015 г., а именно 13% (Письмо Минфина России от 30.12.2014 N 03-08-05/68773). То есть такой депозитарий при исчислении суммы удерживаемого налога должен руководствоваться законодательством, действующим на момент исполнения им обязанностей налогового агента. Разъяснения финансового ведомства даны в отношении дивидендов по акциям, которые учитываются на счете депо депозитарных программ. Однако полагаем, что данный вывод можно распространить на все подобные ситуации, когда фактическим получателем дохода в виде дивидендов по акциям, выпущенным российской организацией, является российская организация, а налоговым агентом - не эмитент акций.

Из разъяснений также следует, что дата уплаты налога в бюджет РФ не влияет на применение ставки налоговым агентом при исполнении своих обязанностей. Таким образом, если дата уплаты налога приходится на 2015 г., но налог был удержан и доходы перечислены получателям в 2014 г., то налоговый агент должен был применить ставку, действовавшую до 1 января 2015 г., - 9% (см. Письмо Минфина России от 30.12.2014 N 03-08-05/68773).

<2> Ставка 0% введена для организаций, которые отвечают определенным условиям о размере и стоимости их вклада (доли) в уставном (складочном) капитале распределяющей дивиденды организации (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ). Подробнее этот вопрос рассмотрен в разд. 15.2.2.1 "Ставка 0%" и разд. 15.2.5 "Порядок исчисления суммы налога на прибыль с дивидендов, полученных от иностранной организации".

<3> Данная налоговая ставка не применяется в отношении доходов в виде дивидендов с 1 января 2015 г. (пп. "б" п. 36 ст. 1, ч. 5 ст. 9 Федерального закона от 24.11.2014 N 366-ФЗ). Дивиденды по выпущенным российскими организациями ценным бумагам, перечисленные иностранным организациям, которые действуют в интересах третьих лиц, с указанной даты облагаются по ставке 15%, предусмотренной пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ (п. 9 ст. 310.1 НК РФ, п. 21 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 29.11.2014 N 382-ФЗ).

<4> Указанные организации вправе применить льготную ставку не только в отношении прибыли от реализации произведенной и (или) переработанной ими собственной сельхозпродукции, но и в отношении аналогичных доходов, которые получены в рамках совместной деятельности (Письмо УФНС России по г. Москве от 15.07.2008 N 20-12/066879).

А прибыль от реализации сельхозпродукции, произведенной (переработанной) сторонней организацией из давальческого сырья сельскохозяйственного товаропроизводителя, облагается налогом в общем порядке в соответствии с п. 1 ст. 284 НК РФ (Письма Минфина России от 27.10.2008 N 03-03-06/1/602, от 25.01.2008 N 03-03-05/6, УФНС России по г. Москве от 17.02.2011 N 16-12/015042@, от 28.12.2009 N 16-15/137397). Однако стоит отметить, что некоторые арбитражные суды признают правомерным применение нулевой ставки налога в отношении такой прибыли (см., например, Постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2012 N 09АП-631/2012-АК (оставлено в силе Постановлением ФАС Московского округа от 27.06.2012 N А40-91123/11-140-392), ФАС Поволжского округа от 17.05.2011 N А12-17337/2010).

<5> Условия для применения нулевой ставки такими организациями подробно описаны в разд. 1.2.3 "Освобождение от обязанностей налогоплательщика для организаций - участников проекта "Инновационный центр "Сколково". Применение ставки 0% после прекращения использования освобождения".

<6> Положения п. 1.1 ст. 284 и ст. 284.1 НК РФ применяются с 1 января 2011 г. до 1 января 2020 г. (ч. 6 ст. 5 Федерального закона от 28.12.2010 N 395-ФЗ).

Для использования льготной ставки в конкретном налоговом периоде необходимо не позднее чем за один месяц до его начала представить в налоговый орган соответствующее заявление и копию лицензии (п. 5 ст. 284.1 НК РФ). При этом заявление представляется один раз на весь период применения нулевой ставки налога, подавать его повторно на следующий налоговый период не нужно (Письмо Минфина России от 27.12.2011 N 03-03-06/4/151).

Также для применения ставки 0% необходимо, чтобы деятельность образовательной или медицинской организации была включена в Перечень видов образовательной и медицинской деятельности (далее - Перечень). Этот Перечень утвержден Постановлением Правительства РФ от 10.11.2011 N 917.

Прочие требования, которым должны соответствовать организации для применения нулевой ставки, приведены в п. 3 ст. 284.1 НК РФ.

Отметим, что последствия пропуска срока представления в налоговый орган заявления и копии лицензии законодательством не установлены. Поэтому нарушение налогоплательщиком срока подачи таких документов не лишает его права на применение льготного режима налогообложения. Вместе с тем выбор такого режима должен быть сделан им до момента, с которого он начнет формировать налоговую базу и показатели для оценки соблюдения условий применения льготной ставки, т.е. до начала налогового периода (Письмо ФНС России от 22.05.2013 N ЕД-4-3/9198@). Эта позиция нашла свое отражение и в арбитражной практике (Постановление ФАС Уральского округа от 09.12.2013 N Ф09-12168/13).

<7> Применение нулевой ставки возможно при выбытии долей (акций), которые непрерывно находились в собственности организации более пяти лет (п. 1 ст. 284.2 НК РФ). При этом такое правило применяется в отношении долей (акций), приобретенных начиная с 1 января 2011 г. (ч. 7 ст. 5 Закона N 395-ФЗ, Письма Минфина России от 02.12.2011 N 03-03-06/4/139, от 25.03.2011 N 03-03-06/1/176). То есть возможности применить льготную ставку к доходам, полученным от выбытия долей (акций) до 2016 г., у налогоплательщиков нет.

Категории акций, к которым может применяться льготная ставка, перечислены в п. 2 ст. 284.2 НК РФ. К ним в том числе относятся обращающиеся на ОРЦБ акции российских организаций, которые на протяжении всего срока владения ими являются акциями высокотехнологичного (инновационного) сектора экономики (пп. 2 п. 2 ст. 284.2 НК РФ). Правила отнесения акций российских организаций, обращающихся на ОРЦБ, к акциям высокотехнологичного сектора экономики утверждены Постановлением Правительства РФ от 22.02.2012 N 156. Данный нормативный акт вступил в силу с 13 марта 2012 г. Однако отсчет срока владения указанными акциями начинается с момента их приобретения, но не ранее 1 января 2011 г. Об этом сказано в Письме Минфина России от 07.12.2012 N 03-03-06/1/639.

<8> Нулевая ставка устанавливается только для налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет (п. 1.2 ст. 284 НК РФ).

Налогоплательщик вправе применять льготную ставку начиная с отчетного периода, следующего за отчетным периодом, в котором он получил статус резидента соответствующей особой экономической зоны или кластера (абз. 5 п. 1.2 ст. 284 НК РФ).

<9> В отношении налоговой базы участников регионального инвестиционного проекта льготная ставка применяется в порядке, установленном п. 2 ст. 284.3 НК РФ (п. 1.5 ст. 284 НК РФ). Указанные положения действуют до 1 января 2029 г. (ч. 2 ст. 3 Федерального закона от 30.09.2013 N 267-ФЗ).

Кроме того, законами субъектов РФ размер ставки может быть уменьшен для отдельных категорий налогоплательщиков в части сумм налога, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов РФ. При этом по общему правилу размер указанной ставки не может быть ниже 13,5% (абз. 4 п. 1 ст. 284 НК РФ).

Например, в г. Москве на период с 1 января 2013 г. по 31 декабря 2017 г. введена пониженная налоговая ставка для организаций, осуществляющих на территории столицы производство легковых автомобилей, при соблюдении ими размера капитальных вложений на приобретение технологического оборудования и оснастки, а также на общую модернизацию производства автомобилей. Сумма налога зачисляется в бюджет г. Москвы по ставке 13,5% (Закон г. Москвы от 26.06.2013 N 34).

В то же время для некоторых категорий налогоплательщиков пониженная ставка налога, подлежащего уплате в региональный бюджет, не может превышать установленный Налоговым кодексом РФ лимит.

Так, для налогоплательщиков - резидентов особой экономической зоны пониженная ставка налога, подлежащего уплате в региональный бюджет, не может быть выше 13,5% (п. 1 ст. 284 НК РФ).

В определенных случаях пониженная ставка налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, в отношении отдельных категорий налогоплательщиков может устанавливаться дифференцированно.

Так, например, данный подход предусмотрен положениями Налогового кодекса РФ для организаций - участников региональных инвестиционных проектов. При соблюдении предусмотренных п. 1 ст. 284.3 НК РФ условий величина ставки налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, для указанных лиц не должна превышать 10% в течение пяти налоговых периодов начиная с периода признания в налоговом учете первых доходов от реализации товаров в рамках проекта (п. 1 ст. 284, п. 3 ст. 284.3 НК РФ). Однако в течение следующих пяти налоговых периодов соответствующая ставка налога должна быть не менее 10% (п. 1 ст. 284, п. 3 ст. 284.3 НК РФ).

Дата добавления: 2015-11-28