Облік депозитних та інших зобов’язань банку

Розділ 7

Облік депозитних
та інших зобов’язань банку

7.1. Визнання, оцінка й класифікація
зобов’язань банку та характеристика
рахунків для їх обліку

Вивчаючи зобов’язання банку, необхідно згадати відмінності в тлумаченні термінів «власний капітал» та «зобов’язання» як основних елементів фінансового звіту «Баланс», які ми розглядали в першому розділі. Зобов’язання розкривають відносини банку з постачальниками фінансових ресурсів. Джерелами постачання ресурсів для банку, крім власного капіталу, можуть бути:

· депозити, які належать до залучених коштів і включають кошти інших банків, кошти суб’єктів господарювання, кошти бюджетів різних рівнів, кошти фізичних осіб;

· позичені кошти (недепозитні запозичення), які банк одержує у вигляді кредитів від інших банків, кредитів від міжнародних фінансових установ, субординованих кредитів та шляхом розміщення власних боргових цінних паперів (депозитних сертифікатів, облігацій тощо). (Облік операцій з власними борговими зобов’язаннями буде розглянуто у розділі «Облік операцій з цінними паперами».)

Зобов’язання показують у бухгалтерському балансі банку в окремому розділі у складі пасивів. Загальна сума зобов’язань відображає суму боргів банку, а їх структура демонструє додаткові джерела фінансування банківського бізнесу та кредиторську заборгованість банку, яка склалася за проведеними ним операціями з клієнтами та за внутрішньобанківськими операціями. Розглянемо особливості подання зобов’язань у бухгалтерському балансі (річному) банку (табл. 7.1).

Зауважимо, що подання зобов’язань у балансі в такому вигляді не дає змоги провести фінансовим аналітикам аналіз структури основних джерел формування ресурсів банку. Це пов’язано з тим, що виділені статті зобов’язань об’єднують різні за економічною природою джерела.

Таблиця 7.1

Баланс банку (фрагмент)

	ПАСИВИ
	ЗОБОВ’ЯЗАННЯ
	Кошти банків	23 239	9 139
	Кошти клієнтів	96 082	53 088
	Інші депозити
	Боргові цінні папери, емітовані банком
	Нараховані витрати до сплати	1 048
	Інші зобов’язання	2 049	1 921
	Усього зобов’язань	122 418	64 780

Наприклад, стаття «Кошти клієнтів» включає такі джерела: депозити до запитання, строкові депозити, ощадні вклади, кредити, отримані від міжнародних та інших фінансових організацій, кредиторську заборгованість за операціями з клієнтами.

Таблиця 7.2

Кошти клієнтів (примітка до річного балансу)

Рядок	Найменування статті	Звітний рік	Попередній рік
	Кошти суб’єктів господарської діяльності
1.1	Кошти до запитання
1.2	Строкові кошти
2.	Кошти фізичних осіб
2.1	Кошти до запитання
2.2	Строкові кошти
	Кошти бюджету, позабюджетних фондів та інші кошти клієнтів, що утримуються з бюджету
	Інші зобов’язання перед клієнтами
	Усього (1 + 2 + 3 + 4)

Такий підхід щодо розкриття зобов’язань застосований і до інших статей зобов’язань. Проте вказані джерела мають суттєві особливості в аспекті їх походження, можливостей доступу до них з боку банку, їх стабільності та вартості для банку.

Для вирішення завдань аналізу ресурсної бази потрібно використовувати інформацію щодо зобов’язань, яка розкривається в примітках до балансу в річному фінансовому звіті, щоденному балансі, а також в додаткових формах статистичної звітності за депозитними операціями та іншими зобов’язаннями. Додаткові форми звітності складаються за даними аналітичного обліку.

Для прикладу розглянемо розкриття в примітках інформації щодо статті балансу «Кошти клієнтів» (табл. 7.2).

На підставі бухгалтерських рахунків для обліку зобов’язань, передбачених у плані рахунків, можна подати таку класифікацію та структуру зобов’язань комерційного банку (табл. 7.3).

Таблиця 7.3

Класифікація зобов’язань банку

	Зобов’язання банку
Депозитні залучення	Запозичення	Інші зобов’язання
Депозити до запитання Депозити строкові Відсоткові витрати за депозитами до сплати	Міжбанківські позики Кредити, отримані від небанківських фінансових установ Боргові цінні папери власної емісії Зобов’язання за зворотними операціями РЕПО Субординований борг Нараховані відсоткові витрати до сплати	Резерви (забезпечення) Дивіденди до сплати Кредиторська заборгованість за податком на прибуток Інші зобов’язання

Депозитні та позичені кошти — це основні види зобов’язань банку. Вони становлять левову частку зобов’язань банку і відносяться до категорії фінансових зобов’язань. Зобов’язання виникають унаслідок здійснення банком операцій, що пов’язані з залученням депозитів та отриманням кредитів, а також деяких інших господарських операцій. Мобілізацію грошових коштів (фінансових ресурсів) банк здійснює, пропонуючи кредиторам банківські продукти у вигляді різноманітних фінансових інструментів, а саме: різні види депозитних вкладів, власні ощадні сертифікати та облігації; різні типи запозичень у формі кредитів. Наслідком здійснення операцій з такими фінансовими інструментами є виникнення у банку контрактного зобов’язання, яке підлягає погашенню грошовими коштами. Такі зобов’язання класифікують як фінансові зобов’язання.

Зобов’язання — це заборгованість банку, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому призведе до зменшення ресурсів банку, що забезпечують економічні вигоди.

У правовому аспекті зобов’язання виникає у банку на дату підписання угоди між суб’єктами й означає, що банк бере на себе обов’язок або відповідальність діяти у певний спосіб. Воно має юридичну силу і класифікується як цивільно-правове (юридичне) зобов’язання. Його сутність полягає в тому, що воно підлягає виконанню у майбутньому. Тобто договори, угоди, контракти — це основні документи, в яких передбачені права та обов’язки сторін і які є підставами для виникнення економічних зобов’язань. Проте потрібно звернути увагу на те, що юридичні й економічні (бухгалтерські) аспекти визнання зобов’язання не збігаються.

У бухгалтерському обліку зобов’язання реєструється і відображається у балансі банку лише тоді, коли у зв’язку з ним виникає заборгованість, тобто сума боргу (економічне зобов’язан­ня) банку перед суб’єктом (контрагентом), з яким підписано угоду.

Банк 14 вересня 2003 р. підписує депозитну угоду з фірмою «Еталон» на залучення 10 000 грн у депозит терміном на шість місяців за відсотковою ставкою 15 % річних і сплатою відсотків одночасно з поверненням депозиту на наступний день по закінченні строку дії угоди; фірма «Еталон» зобов’язується перерахувати кошти в банк 16 вересня 2003 р. Підписання угоди означає, що банк зобов’язався діяти таким способом: сплатити відсотки від суми депозиту 1000 грн за ставкою 15 % річних; зберегти кошти, що залучені в депозит, і повернути їх фізичній особі разом з відсотками на дату, узгоджену в депозитній угоді. Відповідно до підписаної угоди юридична особа зобов’язалася вкласти в банк на депозитний рахунок 10 000 грн. На дату підписання депозитної угоди 14 вересня 2003 р. таке зобов’язання не відображається в бухгалтерському обліку, тому що виникнення юридичного зобов’язання не супроводжується рухом грошових коштів і виникненням заборгованості. Заборгованість (борг) банку на суму 10 000 грн виникає тільки після перерахування 16 вересня 2003 р. фірмою «Еталон» грошових коштів на депозитний рахунок і одер­жання банком права використання цих коштів.

Отже, 16 вересня є датою виникнення зобов’язання у банку. На цю дату заборгованість за депозитом підлягає реєстрації в бух­галтерському обліку та відображається в щоденному балансі банку. Разом з тим невиконання укладеної угоди банком може призвести до штрафних санкцій, заборгованість за якими також має відображатись у бухгалтерському обліку. Повернення банком суми депозиту і відсотків веде до зменшення його наявних грошових коштів (ресурсів) і означає погашення зобов’язання (боргу).

Сутнісними ознаками будь-якого зобов’язання є:

· суб’єкти або особи, між якими підписана угода;

· об’єкт або те, на що спрямовані права та обов’язки суб’єктів (їхні дії);

· зміст зобов’язання, який визначає певний вид або тип зобов’язання.

Такі ознаки дають змогу ідентифікувати зобов’язання у кожному конкретному випадку і враховуються під час побудови механізму обліку зобов’язань та їх відображення у балансі.

Розглянемо структуру бухгалтерських рахунків щодо обліку зобов’язань та їх розміщення у плані рахунків комерційного банку (табл. 7.4).

Розміщення бухгалтерських рахунків для обліку зобов’язань підпорядковано таким принципам:

· за суб’єктами (контрагентами);

· за видами зобов’язань;

· за термінами розпорядження коштами.

Основні суб’єкти — кредитори, від яких банк отримує грошові кошти для формування ресурсної бази. Це: 1) інші банки; 2) дер­жавні установи та установи органів місцевого самоврядування; 3) су­б’єкти господарювання; 4) фізичні особи; 5) небанківські фінансові установи. Так, наприклад, на рахунку другого порядку за номером 16 «Кошти інших банків» показується загальна сума заборгованості комерційного банку за отриманими грошовими коштами у вигляді депозитів та кредитів перед іншими комерційними банками.

Синтетичний облік зобов’язань банку ведеться окремо за кожною групою суб’єктів (банки; суб’єкти господарювання; органи державного та місцевого самоврядування; бюджетні та позабюджетні кошти; фінансові установи — небанки; фізичні особи) на певних бухгалтерських синтетичних рахунках другого та третього порядку.

Таблиця 7.4

Структура зобов’язань у Плані рахунків
бухгалтерського обліку комерційного банку

Перший клас Казначейські та міжбанківські операції	Другий клас Операції з клієнтами	Третій клас Операції з цінними паперами та інші активи і зобов’язання
13 розділ. Кошти Національного банку	25 розділ. Кошти бюджету та позабюджетних фондів України	33 розділ. Цінні папери власного боргу, крім субординованого боргу
130 Кореспондентський рахунок Національного банку України в іншому банку 131 Короткострокові кредити, які отримано від Національного банку України 132 Довгострокові кредити, які от­римано від Націо­нального банку України 16 розділ Кошти інших банків 160 Кошти до запитання інших банків 161 Строкові депозити інших банків 162 Кредити, які отримано від інших банків 19 Кредиторська заборгованість за операціями з банками 191 Кредиторська заборгованість за операціями з банками	250 Кошти бюджетів України до розподілу 251 Кошти Державного бюджету України 252 Бюджетні кошти клієнтів, які утримуються з Державного бюджету України 253 Кошти бюджетних установ та організацій, що включаються до спеціального фонду Державного бюджету України 254 Кошти місцевих бюджетів та бюджетні кошти клієнтів, що утримуються з місцевих бюджетів 255 Кошти бюджетних установ та організацій, що включено до спеціального фонду бюджетів АР Крим, областей, міст Києва та Севастополя 256 Кошти позабюджетних фондів 257 Кошти місцевих та Державного бюджету до виплати 26 Кошти клієнтів банку 260 Кошти до запитання суб’єктів господарської діяльності 261 Строкові кошти суб’єктів господарської діяльності 262 Кошти до запитання фізичних осіб 263 Строкові кошти фізичних осіб 262 Кошти до запитання фізичних осіб 263 Строкові кошти фізичних осіб 265 Кошти небанківських фінансових установ 29 Кредиторська заборгованість з операцій з клієнтами 290 Кредиторська заборгованість з операцій з клієнтами банку	330 Цінні папери власного боргу, емітовані банком 332 Ощадні (депозитні) сертифікати, емітовані банком 36 Інші пасиви банку 360 Доходи майбутніх періодів 361 Кредиторська заборгованість з господарської діяльності банку 362 Розрахунки з податків та обов’язкових платежів 363 Розрахунки з акціонерами 364 Кредиторська заборгованість з операцій банку з фінансовими інструментами 365 Кредиторська заборгованість з розрахунків з пра­цівниками банку 366 Субординований борг банку 367 Інші нараховані витрати 369 Банківські резерви на покриття ризиків та втрат

У рамках рахунків за суб’єктами окремо також виділяють бухгалтерські рахунки третього порядку для обліку зобов’язань за їх видами та типами. Так, на рахунку 160 «Кошти до запитання інших банків» відображається заборгованість за сумами коштів, що залучені від інших банків на відкриті їм у цьому банку кореспондентські рахунки (депозити до вимоги). На рахунку 161 «Строкові депозити інших банків» обліковується загальна сума заборгованості перед іншими комерційними банками за залученими від них строковими депозитами, а на рахунку 162 «Кредити, які отримано від інших банків» показується загальна сума боргу за одержаними від інших комерційних банків запозичень у формі різних видів кредитів.

У свою чергу, бухгалтерські рахунки третього порядку для обліку певних видів та типів зобов’язань включають рахунки четвертого порядку, на яких такі зобов’язання обліковуються згідно з термінами розпорядження ними. На окремих рахунках обліковуються короткострокові та довгострокові зобов’язання. Так, на рахунку 1621 «Кредити овернайт, які отримано від інших банків» відображається заборгованість за одноденними кредитами, запозиченими на міжбанківському ринку від інших комерційних банків, а на рахунку 1623 «Інші короткострокові кредити, які отримано від інших банків» обліковуються решта отриманих від інших банків короткострокових кредитів на строк до одного року.

Важливою особливістю депозитних залучень та запозичень у формі кредитів і розміщення цінних паперів, власної емісії є те, що за ними банк мусить сплачувати проценти. Проценти — це плата за користування грошовими коштами, які банку не належать.

Нарахування процентів за мобілізованими грошовими коштами банк здійснює згідно з правилами, установленими Національним банком України, не рідше одного разу на місяць. Згідно з загальноприйнятими принципами бухгалтерського обліку нараху­вання доходів та витрат і відповідності нараховані витрати виникають як витрати, які фактично вже мали місце, але ще не сплачені. Тобто стаття в складі зобов’язань «Нараховані витрати до сплати» показує борг банку перед клієнтом за сумою процентів, які банк мусить сплатити клієнту за користування його грошовими коштами. Витрати обліковуються у тому звітному періоді, до якого вони відносяться. Відображення нарахованих витрат в обліку здійснюється за допомогою регулюючих бухгалтерських проведень, які складаються на підставі розрахунку, що має назву «відомості щодо нарахованих витрат до сплати».

За правилами обліку, установленими в банку, зобов’язання за мобілізованими грошовими коштами обліковуються за двома сумами:

1) за основною сумою боргу;

2) за сумою процентів, нарахованих на основну суму боргу.

Основна сума боргу за мобілізованими грошовими коштами — це сума номіналу депозиту або кредиту, яка вказана в договорі і яка є об’єктом договору. У прикладі, розглянутому вище, основна сума боргу за депозитом, що є об’єктом депозитної угоди фірми «Еталон» з банком, становить за номіналом 10 000 грн.

У змісті договору передбачено, що депозит залучений банком на шість місяців та зі сплатою 15 % річних; сума процентів сплачується по закінченні строку дії договору. Це означає, що банк 16 вересня 2003 р. отримає 10 000 грн, а через шість місяців на дату 17 березня 2004 р. мусить повернути фірмі 10 750 грн:

10 000 (основа сума боргу) + 750 (нараховані проценти) = 10 750.

На дату виникнення, тобто на 16 вересня 2003 р., зобов’язання за залученим депозитом визначається та обліковується в балансі за сумою його номіналу 1000 грн. Якщо ж використовувати для позначення методу оцінювання зобов’язання за номіналом бухгалтерський термін, то потрібно сказати, що на дату виникнення усі зобов’язання, зокрема і депозит, оцінюють за його історичною собівартістю (ціною придбання).

Між датою виникнення і датою погашення (повернення) зобов’язання оцінюють з використанням методу оцінки «теперішня вартість», тобто за сумою, яка складається з суми основного боргу й нарахованих процентів. Застосування методу оцінки «теперішня вартість» ґрунтується на концепції теперішньої і майбутньої вартості грошей, яку ви вивчали в курсі «Інвестиції». Для полегшення розрахунків суми зобов’язання (Основна сума боргу + Нараховані проценти) за залученими або запозиченими грошовими коштами на проміжні дати або на дату погашення можна використовувати фінансові таблиці «Таблиці значень теперішньої та майбутньої вартості».

У плані рахунків банку до кожного рахунка третього порядку, за яким обліковується сукупна сума боргу за певним типом зобов’язання, відкриваються рахунки четвертого порядку окремо для обліку основної суми боргу й нарахованих процентів за цим типом зобов’язання.

Відображення в обліку банку зобов’язання за залученим від фірми «Еталон» депозитом на дату його погашення 17 березня 2004 р. показано в табл. 7.5:

Таблиця 7.5

1. 261 Строкові кошти суб’єктів господарської діяльності (СГД)	10 750 грн	Загальна сума боргу за депозитом (теперішня вартість)
1.1 2615 Довгострокові депозити СГД	10 000 грн	Основна сума боргу за депозитом (номінал)
1.2 2618 Нараховані витрати за строковим депозитом	750 грн	Нараховані проценти за депозитом

Слід запам’ятати, що всі бухгалтерські рахунки для обліку зобов’язань за своїм характером є пасивними і можуть мати тільки кредитове сальдо. За кредитом рахунка показується виникнення або збільшення зобов’язання, а за дебетом — зменшення або погашення зобов’язання.

Аналітичні бухгалтерські рахунки відкриваються окремо за кожним суб’єктом та видом або типом зобов’язання. Такий порядок дає можливість проконтролювати стан заборгованості перед кожним клієнтом. У номер рахунка вносять параметри, що характеризують вид, тип залучених або запозичених коштів, термін дії, строк закінчення угоди, тип контрагента, процентну ставку тощо. Така інформація потрібна для управління процентним ризиком та ризиком ліквідності. Далі зупинимось на особливостях обліку основних видів зобов’язань банку.

7.2. Облік банківських депозитів

Депозити традиційно постають основним джерелом формування ресурсної бази будь-якого банку. Вони — підґрунтя, завдяки якому, власне, і відбувається розвиток банківського бізнесу. Адже перетворення грошових коштів, залучених у вигляді депозитів, на кредити — це і є першооснова банківської діяльності, яка саме і відрізняє банківський бізнес від інших форм бізнесу. Наявність у бухгалтерському балансі в складі зобов’язань особливої статті «Депозити» властива тільки банкам. Отже, насамперед потрібно з’ясувати тлумачення терміна «депозит».

Депозит — це грошові кошти, які внесено власником (юридичною або фізичною особою) або третьою особою за дорученням і за кошти власника у банк на рахунок для зберігання на визначених договором умовах і які підлягають поверненню по закінченні строку дії договору.

Власника депозиту ще називають депонент.

Депозити, що застосовуються у практиці сучасних банків, розрізняються залежно від строку, умов внесення і вилучення коштів з депозитного рахунка, сплати процентів, а також можливостей отримання пільг за активними операціями з банками та деяких інших характеристик.

Класифікуючи депозити, як правило, беруть до уваги такі ознаки: категорію вкладника, строк депозиту до повернення, можливість часткового вилучення коштів з депозиту.

З погляду вилучення коштів та строку депозити поділяються на депозити до запитання та строкові депозити.

Депозити до запитання — це грошові кошти, які перебувають на поточних або подібних до них рахунках і які можуть поповнюватися та використовуватися власниками для здійснення платежів (розрахунків) на користь третіх осіб через використання готівки або розрахункових інструментів. Ці кошти не мають визначеного строку повернення.

Поточний рахунок — це основний рахунок суб’єкта господарської діяльності. Без відкриття поточного рахунка підприємство не має права вести будь-яку господарську діяльність. Новостворене підприємство для отримання свідоцтва про державну реєстрацію повинно відкрити тимчасовий поточний рахунок, на який засновники перераховують внески для формування статутного капіталу. Після перерахування засновниками 30 % від оголошеного розміру статутного капіталу банк видає підприємству довідку для подання в органи державної реєстрації разом з документами, необхідними для здійснення реєстрації.

Отже, поточний рахунок призначено для зберігання грошових коштів і здійснення розрахунків за всіма видами діяльності підприємства. Види діяльності, які може здійснювати підприємство, перелічені у його статуті або в документі, що його замінює.

Комплексне розрахунково-касове обслуговування полягає у веденні поточного рахунка клієнта і здійсненні банком за його дорученням усіх розрахункових (надання платіжних послуг) і касових операцій, які виникають у процесі його діяльності та передбачені чинним законодавством. Банк звертає особливу увагу на процедурні питання, що пов’язані з відкриттям, веденням і закриттям поточного рахунка.

Для підприємств, організацій і установ, що фінансуються з бюджетів різних рівнів, функції поточного рахунка виконує бюджетний поточний рахунок. За наявності у таких підприємств інших джерел фінансування, крім бюджетного поточного рахунка, їм відкривається поточний рахунок для обслуговування комерційної діяльності.

Банки ретельно підходять до процедури відкриття поточного рахунка. Зміст процедури залежить від категорії клієнта — «суб’єкт господарської діяльності» або «фізична особа».

Для відкриття рахунка підприємство подає банку такі документи:

1) заявка на відкриття поточного рахунка;

2) копію свідоцтва про державну реєстрацію в органі державної виконавчої влади або в іншому органі, уповноваженому здійснювати державну реєстрацію;

3) копію належним чином зареєстрованого Статуту (положення);

4) копію документа, що підтверджує взяття підприємства на податковий облік;

5) картку із зразками підписів осіб, яким відповідно до чинного законодавства чи установчих документів надано право розпоряджатися рахунком та візувати розрахункові документи (у картку включається також зразок відбитку печатки підприємства);

6) копію документа про реєстрацію в органах Пенсійного фонду України та інших соціальних фондах.

Розглянемо призначення цих документів. Свідоцтво про державну реєстрацію свідчить про законність діяльності підприємства і підтверджує його право на відкриття поточного рахунка. Статут дозволяє банку отримати інформацію про засновників підприємства і відносини між ними, напрями і види діяльності підприємства, його юридичну адресу. До Статуту банку додається протокол зборів засновників, де містяться дані щодо осіб, призначених на посаду керівника і головного бухгалтера. Картка зі зразками підписів останніх підтверджує їх право на розпорядження коштами, що зберігаються в банку на рахунках. Після вивчення фінансового стану підприємства і поданих документів банк приймає рішення про відкриття поточного рахунка або відмову. У разі позитивного рішення керівник банку передає в бухгалтерію розпорядження про відкриття рахунка з усіма необхідними документами.

Між банком і підприємством (власником рахунка) укладається угода на здійснення розрахунково-касового обслуговування (договір на обслуговування рахунка), в якій зазначається номер відкритого рахунка, передбачені зобов’язання та права сторін щодо виконання операцій за рахунком, умови закриття рахунка, строк дії угоди, порядок та періодичність видачі виписок з рахунка та ін. За угодою банк окремо подає список тарифів комісійної винагороди за свої операції і послуги, у тому числі за розрахунково-касове обслуговування (плата за відкриття рахунка, закриття рахунка, вихідні перекази, за вилучення готівки тощо).

Бухгалтерія на підставі розпорядження керуючого реєструє поточний рахунок у книзі реєстрації відкритих рахунків, робить відповідну позначку на документах і передає їх у юридичну службу для зберігання в юридичній справі клієнта. Протягом трьох робочих днів з дня відкриття рахунка (включаючи день відкриття) банк повинен повідомити номер рахунка податкового органу.

Бюджетні поточні рахунки відкриваються на підставі платіжного доручення органу Державного казначейства або фінансового органу.

Фізичній особі-підприємцю (без створення юридичної особи) поточний рахунок відкривається на його ім’я.

Поточний рахунок, як і інші рахунки, мають мультивалютний характер. Тому якщо у статуті зазначено, що підприємство здійснює зовнішньоекономічну діяльність, банк може відкрити йому поточний рахунок в іноземній валюті.

Поточний рахунок може відкриватись також приватним (фізичним) особам. Вони мають платіжний характер і призначені для здійснення розрахунків приватної особи з фізичними та юридичними особами, тобто для обслуговування руху грошових коштів, що виникає при надходженні доходів приватної особи та їх використанні. Для відкриття рахунка приватна особа подає:

1) заяву на відкриття рахунка;

2) картку із зразком підпису;

3) паспорт або документ, що його замінює;

4) довідку про ідентифікаційний код платника податку.

Виконання операцій за поточними рахунками здійснюється на підставі розрахункових документів у безготівковій та готівковій формах.

Поточні рахунки клієнтів розміщені у другому класі балансу «Операції з клієнтами». Аналітичні поточні рахунки суб’єктам господарської діяльності відкриваються до рахунка четвертого порядку № 2600 «Поточні рахунки суб’єктів господарської діяльності». До суб’єктів господарської діяльності належать усі юридичні особи, у тому числі організації та установи, а також підприємці, які здійснюють свою діяльність без створення юридичної особи.

Поточні рахунки, які відкриваються підприємствам (крім бюджетних) та фізичним особам за своїм характером є активно-пасивними. Згідно з нормативними актами НБУ передбачена можливість функціонування поточних рахунків у режимі як депозитного, так і кредитного рахунків. Поточний рахунок можна використовувати як кредитний тільки у разі підписання підприємством або фізичною особою з банком кредитної угоди на право отримання кредиту овердрафт.

Якщо клієнт банку не має права на отримання кредиту овердрафт, тоді відкритий йому поточний рахунок може мати тільки кредитовий залишок. У противному разі поточний рахунок клієнта може мати як кредитовий, так і дебетовий залишок, тобто дозволяється оплата розрахункових документів з поточного рахунка клієнта у разі відсутності у нього власних грошових коштів шляхом автоматичного кредитування.

За поточними рахунками виконуються операції, які виникають у процесі поточної (основної), інвестиційної, фінансової діяльності підприємства. Основні операції за поточним рахунком: зарахування виручки за відвантажену продукцію, надані послуги і виконані роботи; платежі за одержану сировину, товарно-мате­ріальні цінності й послуги; отримання готівки на виплату заробіт­ної плати та відрядження; податкові та інші обов’язкові платежі до бюджету; зарахування сум отриманих кредитів і сплата процентів за кредит; розміщення коштів у депозити, вкладення в цінні папери та ін.

У зарубіжній економічній літературі для означення таких депозитів користуються терміном «транзакційні рахунки». У вітчизняних банках до найпоширеніших депозитів до запитання належать: «Поточні рахунки», які відкриваються усім категоріям клієнтів банків; «Кореспондентські рахунки інших банків», «Кошти за довірчими операціями», «Кошти для розрахунків платіжними картками» та деякі інші рахунки. За залишками коштів на депозитних рахунках до запитання банки або зовсім не сплачують процентів, або запроваджують за ними низькі процентні ставки. Це пояснюється тим, що банки несуть дуже великі витрати, обслуговуючи поточні рахунки.

Строкові депозити, чи депозити на певний строк, — це грошові кошти, що зберігаються на окремих рахунках у банку, приносять власникові процентний дохід, не використовуються для платежів на користь третіх осіб і мають бути повернуті депоненту у визначений строк.

У складі строкових депозитів розрізняють ощадні вклади (депозити) і власне строкові депозити.

Ощадні вклади — це різновид строкових депозитів. У сучасній банківській практиці України ощадні вклади відкриваються тільки приватним (фізичним) особам, що передбачає дотримання певних вимог:

· оформлення вкладу супроводжується видачею ощадної книжки;

· для виконання операцій щодо внесення, поповнення коштів чи їх вилучення з вкладу необхідно подати в банк ощадну книжку, в якій здійснюються записи за кожною операцією;

· вклади можуть не мати чітко фіксованого строку зберігання.

Типи ощадних вкладів, що пропонуються населенню, досить різноманітні. Вони розробляються комерційними банками самостійно.

Власне строкові депозити мають такі особливості:

· чітко фіксований строк зберігання;

· оформляються депозитною угодою;

· у разі дострокового вилучення депозиту банк запроваджує штрафні санкції.

Строкові депозитні рахунки можуть відкриватися усім категоріям клієнтів банку: суб’єктам господарської діяльності, центральним і місцевим органам влади, бюджетним установам, банкам і фізичним особам.

Для обліку операцій за ощадними вкладами і строковими депозитами у банку відкриваються бухгалтерські рахунки, які мають назву депозитні рахунки.

Класифікація в плані рахунків строкових, включаючи ощадні, депозитних рахунків наведена нижче (рис. 7.1).

Отже, класифікація синтетичних рахунків враховує ще одну ознаку: термін залучення депозитів. Згідно з цією ознакою строкові депозити поділяються на короткострокові (до одного року) та довгострокові (понад один рік).

Депозитні рахунки мають мультивалютний характер. На наведених рахунках відображаються операції із залучення та використання ощадних вкладів та строкових депозитів як у національній, так і в іноземній валюті.

Сплата процентного доходу — важлива особливість депозитних рахунків. Чинними правилами передбачено щомісячне нарахування процентів незалежно від дати їх фактичної виплати згідно з угодою. Нараховані проценти обліковуються на пасивному балансовому рахунку «Нараховані витрати за строковими депозитами».

В аналітичному обліку клієнта до наведених синтетичних рахунків відкриваються особові рахунки окремо за кожним типом ощадного вкладу чи строкового депозиту. У номер рахунка вносять параметри, що характеризують вид, тип вкладу, термін дії, строк закінчення угоди, тип контрагента, процентну ставку тощо.

Рис. 7.1. Класифікація рахунків для обліку строкових депозитів

Депозитна операція — це операція із залучення коштів на депозитні рахунки. Під час її здійснення виконуються такі облікові операції:

· відкриття і реєстрація депозитного рахунка;

· облік операцій щодо залучення коштів на депозит;

· облік операцій з вилучення коштів з депозиту;

· нарахування процентів за депозитом і операції щодо їх сплати клієнтам;

· облік операцій щодо повернення коштів з депозиту та закриття депозитного рахунка.

Банк відкриває клієнтам строковий або ощадний депозитний рахунок на підставі таких документів:

· депозитної угоди;

· картки зі зразками підписів та відбитком печатки (для підприємств);

· паспорта або документа, що його замінює, довідки про надання ідентифікаційного коду (для фізичних осіб).

Депозитна угода (договір) укладається між банком та підприємством чи фізичною особою. Вона засвідчує право комерційного банку розпоряджатися цими грошовими коштами та право вкладника отримувати у чітко визначений строк суму депозиту та процентів за користування ним. В угоді зазначається: дата внесення депозиту, сума депозиту, форма зарахування коштів на депозитний рахунок, процентна ставка за користування депозитом, періодичність виплати процентів, порядок повернення депозиту і процентів після закінчення строку зберігання, відповідальність сторін, умови розірвання угоди. В угоді проставляється номер відкритого особового депозитного рахунка.

Підписана депозитна угода передається в бухгалтерію. Усі особові рахунки підлягають реєстрації як у бухгалтерії, так і в депозитному відділі банку. Датою визнання депозиту й відкриття депозитного рахунка є дата надходження (перерахування) грошей на депозит.

Форма надходження грошей обумовлюється угодою. Підприємства мають право перераховувати кошти на депозитний рахунок тільки з поточного рахунка. Фізичні особи можуть вкласти кошти готівкою або перерахувати з поточного рахунка.

З депозитного рахунка підприємства грошові кошти можна перерахувати тільки на його поточний рахунок. Нараховані проценти за депозитом можуть бути перераховані або на депозитний рахунок підприємства або на його поточний рахунок. З депозитного рахунка фізичної особи кошти повертають за її бажанням або готівкою або шляхом перерахування на вказаний поточний або інший депозитний рахунок. Такий порядок поширюється і на сплату процентів.

Проценти за депозитом банк може сплачувати із використанням таких методів:

· одночасно з поверненням депозиту (на дату повернення депозиту);

· періодично;

· авансом (на дату внесення коштів у депозит).

Розглянемо реєстрацію в обліку та відображення в балансі депозитних операцій банку.

Припустимо, що в банку першого лютого 2004 р. ВАТ «Світоч» розміщений депозит у розмірі 2 000 000 грн терміном на три місяці під процентну ставку 15 % річних. Кошти в депозит перераховано з поточного рахунка з іншого банку. Згідно з депозитною угодою проценти сплачуються по закінченні строку дії депозитного договору шляхом перерахування на поточний рахунок клієнта. В обліковій політиці банку передбачено нарахування процентів в останній робочий день місяця із застосуванням методу обчислення 360/30.

Нам потрібно з’ясувати:

а) у який спосіб депозитна (господарська) операція має бути зареєстрована і відображена в аналітичному та синтетичному обліку;

б) яка інформація щодо заборгованості за залученим депозитом має бути розкрита у фінансовій звітності банку за перший квартал, який закінчується 31 березня 2004 р.

1. Перший етап. З’ясуємо, яка інформація про цей депозит має бути відображена в аналітичному обліку (табл. 7.6):

Таблиця 7.6

Дані, що вимагаються згідно з параметрами аналітичного обліку	Дані про депозит на 31 березня 2004 р.	Вид даних (С — статистичні, Д — динамічні)
1. Найменування клієнта	ВАТ «Світоч»	С
2. Номер рахунка	2610к1.0459	С
3. Опис умов депозиту	Короткостроковий депозит, проценти перераховуються на поточний рахунок в останній день кварталу	С
4. Дата зарахування коштів у депозит	1 лютого 2004 р.	С
5. Дата повернення депозиту	1 квітня 2004 р.	С
6. Кошти, депоновані за період	2 000 000	Д
7. Дата депонування сум, що не погашаються в періоді	29 лютого та 31 березня 2004 р.	Д
8. Ставка процента, що сплачується	15 % річних	Д/C
9. Проценти, які нараховані за період	50 000 грн	Д
10. Проценти, які сплачені за період	—	Д
11. Проценти, які належить сплатити на кінець періоду (ряд. 9 – ряд. 10)	—	Д

2. Другий етап. Складаємо бухгалтерські проведення за депозитною операцією (табл. 7.7):

а) на дату перерахування коштів у депозит;

б) між датою виникнення депозиту та його поверненням;

в) на дату повернення депозиту.

Таблиця 7.7

Назви рахунків та зміст операцій	Сума, грн
Д-т	К-т
1. У банку 1 лютого розміщено короткостроковий депозит (поточний рахунок клієнта — у нашому банку) Коррахунок у НБУ № 1200
Короткострокові депозити суб’єктів господарської діяльності (СГД) № 2610	2 000 000	2 000 000
2. У банку 28 лютого нараховані проценти за період з 1 до 30 лютого	25 000
Процентні витрати за строковими коштами СГД № 7021 Нараховані витрати за строковими коштами СГД № 2618		25 000
3. У банку 30 березня нараховані проценти за період з 1 до 30 березня	25 000
Процентні витрати за строковими коштами СГД № 7021 Нараховані витрати за строковими коштами СГД № 2618		25 000
4. У банку 30 квітня нараховані проценти за період з 1 квітня до 30 квітня Процентні витрати за строковими коштами № 7021	25 000
Нараховані витрати за строковими коштами СГД № 2618		25 000
5. 1 травня банк перераховує ВАТ «Світоч» проценти на його поточний рахунок
Нараховані витрати за строковими коштами СГД № 2618 Кореспондентський рахунок у НБУ № 1200	75 000	75 000
6. 1 травня банк повертає номінал депозиту Короткострокові депозити СГД № 2610 Кореспондентський рахунок у НБУ № 1200	2 000 000	2 000 000

3. Третій етап. Розносимо здійснені господарські операції на бухгалтерські рахунки за обліковий період з 1 лютого до 31 березня (перший квартал):

Д-т

К-т

Д-т

К-т

1) 2 000 000

1) 2 000 000

Оборот 2 000 000

Сальдо на 1.04 2 000 000

Оборот 1 500 000

Сальдо на 1.04 1 500 000

	Д-т		К-т
				2) 25 000
				3) 25 000
				50 000
				Сальдо на 1. 04 50 000

	Д-т		К-т
			2) 25 000
			4) 25 000
			Оборот 50 000
			Сальдо на 1. 04 50 000

4. Четвертий етап. Продемонструємо у фінансових звітах, що складаються по закінченні І кварталу 2004 р., результати господарських операцій за депозитом (табл. 7.8).

Аналізуючи відображення в обліку результатів депозитної операції, слід порівняти суму зобов’язання банку за залученим депозитом на різні дати. На дату залучення депозиту 1 лютого заборгованість банку перед депонентом становить 2 000 000 грн. На дату складання проміжного квартального балансу (І квартал) 1 квітня — 2 050 000 грн (сума номіналу депозиту — 2 000 000 грн та 50 000 грн — сума нарахованих, але ще не сплачених депоненту процентів). На дату повернення 1 травня — 2 075 000 грн (сума номіналу 2 000 000 грн та 75 000 грн нараховані проценти).

Таблиця 7.8

Баланс комерційного банку на 1 квітня 2004 р.

Назви статей	Сума, грн
Активи
Коррахунок в НБУ	2 000 000
Усього активи	2 000 000
Пасиви
Зобов’язання
Строкові депозити	2 000 000
Нараховані проценти за депозитом	500 000
Усього зобов’язання Капітал	2 050 000
Результат поточного року (збитки)	(50 000)
Усього зобов’язання та капітал	2 000 000
Доходи та витрати
Доходи
Витрати	50 000
Результат діяльності (збитки)	(50 000)

У наведеному прикладі сплата процентів здійснюється одночасно з поверненням депозиту. Запам’ятайте, проценти за користування депозитом банк починає нараховувати з наступного дня після зарахування коштів на депозитний рахунок. Тому між датою виникнення депозиту та його поверненням сума заборгованості банку за процентами, які ще не сплачені фірмі, накопичується і показується на рахунку «Нараховані проценти за стро­ковими коштами суб’єктів господарської діяльності». Ця заборгованість погашається тільки після сплати банком суми процентів. Тобто в нашому прикладі — після перерахування 75 000 грн на поточний рахунок фірми. Після перерахування банком суми процентів залишок на рахунку «Нараховані проценти за строковими коштами СГД» дорівнює нулю (табл. 7.9).

Таблиця 7.9

Звіт про фінансові результати банку за І квартал 2004 р.

Найменування статті	Сума, грн
Процентні доходи
Процентні витрати	50 000
Чистий процентний дохід	(50 000)
Результат поточного року (збиток)	(50 000)

Далі розглянемо особливості відображення в обліку депозитних операцій при використанні методу сплати процентів за користування депозитом авансом.

Припустимо, що банк 1 травня залучає депозит від приватної особи громадянина С. М. Петренка на суму 5000 грн на три місяці за ставкою 20 % річних зі сплатою процентів авансом. Обчислення процентів відбувається за методом «30/360» із використанням номінальної процентної ставки.

Розрахуємо суми процентів, що підлягають сплаті:

Операції щодо залучення вказаного короткострокового депозиту відображаються такими бухгалтерськими проведеннями (табл. 7.10):

Таблиця 7.10

Назви рахунків та зміст операції	Дебет	Кредит
Залучення 1 травня депозиту від Петренка С. М. готівкою: 1001 «Банкноти та монети в касі банку» 2630 «Короткострокові депозити фізичних осіб»	5000	5000
Сплата 1 травня авансом суми процентів за депозитом Петренка С. М.: 3500 «Витрати майбутніх періодів» 1001 «Банкноти та монети в касі банку»	250	250
30 травня банк амортизує щомісячну суму понесених процентних витрат: 7041 «Процентні витрати за строковими коштами, які отримані від фізичних осіб» 3500 «Витрати майбутніх періодів»	83,3	83,3

Закінчення табл. 7.10

Назви рахунків та зміст операції	Дебет	Кредит
30 червня банк амортизує щомісячну суму понесених процентних витрат: 7041 «Процентні витрати за строковими коштами, які отримані від фізичних осіб» 3500 «Витрати майбутніх періодів»	83,3	83,3
30 липня банк амортизує щомісячну суму понесених процентних витрат: 7041 «Процентні витрати за строковими коштами, які отримані від фізичних осіб» 3500 «Витрати майбутніх періодів»	83,4	83,4
1 серпня банк повертає номінал депозиту Петренкові С. М. готівкою: 2630 «Короткострокові депозити фізичних осіб» 1001 «Банкноти та монети в касі банку»	5000	5000

Отже, друге бухгалтерське проведення ілюструє, що проценти на суму 250 грн, які банк сплачує авансом на дату залучення депозиту, розглядаються як відкладені витрати та обліковуються за дебетом рахунка «Витрати майбутніх періодів». Тобто згідно з бухгалтерським принципом відповідності доходів та витрат сплачені банком авансом (наперед) проценти не можна показувати як поточні витрати. Вони відображаються як інші активи банку і підлягають щомісячній амортизації протягом трьох місяців дії депозитної угоди. Амортизація відкладених витрат (витрат майбутніх періодів) означає їх віднесення поетапно частинами на поточні витрати банку. У нашому прикладі відповідно до облікової політики банку кожного місяця 30 числа на поточні витрати банку відноситься одна третина від суми сплачених авансом процентів (250: 3 = 83,3).

7.3. Облік міжбанківських кредитів

Іншим значущим джерелом формування ресурсної бази комерційного банку є запозичені кошти, левову частку яких становлять міжбанківські кредити. Комерційний банк може позичити кошти у Національного банку або в іншого комерційного банку. Комерційні банки надають кредити, якщо тимчасово мають надлишок ліквідних грошових коштів.

Структура рахунків для обліку міжбанківських кредитів, які надає комерційному банку Національний банк України, або інший комерційний банк, така (табл. 7.11):

Таблиця 7.11

Кредити, що отримані від банків

131 Короткострокові кредити, які отримано від Національного банку України

1311 (П) «Кошти, які отримано від Національного банку України за операціями РЕПО»

1312 (П) «Короткострокові кредити, які отримано через аукціон від Національного банку України»

1313 (П) «Ломбардні кредити, які отримані від Національного банку України»

1316 (П) «Короткострокові стабілізаційні кредити, які отримані від Національного банку України»

1317 (П) «Інші короткострокові кредити, які отримано від Національного банку України»

132 Довгострокові кредити, які отримано від Національного банку України

1322 (П) «Довгострокові кредити, які отримано через аукціон від Національного банку України»

1325 (П) «Довгострокові кредити, які отримано за рахунок коштів міжнарод­них фінансових організацій»

1326 (П) «Довгострокові стабілізаційні кредити, які отримано від Національного банку України»

1327 (П) «Інші довгострокові кредити, які отримано від Національного банку України»

162 Кредити, які отримано від інших банків

1621 (П) «Кредити овернайт, які отримано від інших банків»

1622 (П) «Кошти, які отримано від інших банків за операціями РЕПО»

1623 (П) «Інші короткострокові кредити, які отримано від інших банків»

1624 (П) «Довгострокові кредити, які отримано від інших банків»

У річному балансі кредити, отримані від банків, показуються у складі зобов’язань за статтею «Кошти банків». Бухгалтерські рахунки для обліку кредитів отриманих є пасивними. За кредитом рахунка відображається сума отриманих кредитів, а за дебетом — сума повернутих кредитів. Механізм обліку отриманих кредитів та процентів за ними аналогічний механізму обліку залучених депозитів.

Комерційний банк «Гарант» 1 вересня надав короткостроковий кредит на суму 1 200 000 грн комерційному банку «Електрон» під річну ставку 12 % терміном на сім днів на умовах сплати процентів одночасно з поверненням кредиту по закінченні строку дії угоди (табл. 7.12).

Таблиця 7.12

№	Назви рахунків та зміст операцій	Сума, грн
Д-т	К-т
	Одержано кредит від комерційного банку «Гарант» 1 вересня. Коррахунок у НБУ № 1200. Інші короткострокові кредити, які отримано від інших банків № 1623	1 200 000	1 200 000
	7 вересня банк «Електрон» нараховує проценти за кредитом за сім днів: Процентні витрати за короткостроковими кредитами, які отримано від інших банків № 7016. Нараховані витрати за кредитами, які отримано від інших банків № 1628	2800	2800
	8 вересня банк «Електрон» повертає суму номіналу кредиту банку «Гарант». Інші короткострокові кредити, які отримано від інших банків № 1623 Коррахунок у НБУ № 1200	120 000	120 000
	8 вересня банк «Електрон» повертає банку «Гарант» суму процентів за кредит. Нараховані витрати за кредитами, які отримано від інших банків № 1628 Коррахунок у НБУ № 1200	2800	2800

Наведені бухгалтерські проведення за змістом тотожні обліку депозитних операцій. Отримання міжбанківського кредиту та його погашення можливе тільки в безготівковій формі через кореспондентський рахунок банку в НБУ. Датою надання кредиту вважається дата надходження коштів на коррахунок банку позичальника, а датою повернення кредиту — дата надходження суми заборгованості на рахунок банку-кредитора. Міжбанківській кредит як джерело запозичення оформлюється кредитною угодою. Банк-позичальник самостійно обирає умови такої угоди.

Дата добавления: 2015-10-21