Читайте также:
|
До 1 января 2015 г. действовало правило абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ, в соответствии с которым НДС по расходам, принимаемым для целей обложения налогом на прибыль организаций по нормативам, подлежал вычету в размере, соответствующем указанным нормам (данная норма утратила силу согласно пп. "б" п. 6 ст. 1, ч. 5 ст. 9 Федерального закона от 24.11.2014 N 366-ФЗ). Конкретные виды расходов, по которым вычет по НДС следовало нормировать, в абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ не перечислялись.
В связи с этим при применении абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ возникал вопрос: распространяются его положения на все виды расходов, нормируемых в соответствии с гл. 25 НК РФ, или только на представительские расходы, которые указаны в абз. 1 п. 7 ст. 171 НК РФ и нормируются согласно п. 2 ст. 264 НК РФ <1>?
--------------------------------
<1> В абз. 1 п. 7 ст. 171 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2015 г.) также были поименованы расходы на командировки. Однако до указанной даты (как и теперь) гл. 25 НК РФ (и, в частности, п. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ) не требовала нормировать такие расходы в целях налога на прибыль.
В разъяснениях относительно применения абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ, изданных до 1 января 2015 г., позиция официальных органов была неоднозначна.
Так, в Письме от 02.06.2014 N 03-07-15/26407 Минфин России указал на необходимость нормирования вычетов только по командировочным и представительским расходам. В качестве обоснования своей позиции чиновники сослались на Постановление Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 N 2604/10.
Однако в более ранних разъяснениях Минфин России указывал, что суммы НДС следовало принимать к вычету в пределах нормативов по всем видам расходов, нормируемых для целей налога на прибыль, а не только по представительским (Письма от 13.03.2012 N 03-07-11/68, от 17.02.2011 N 03-07-11/35).
Примечание
Минфин России в Письме от 06.11.2009 N 03-07-11/285 разъяснил особенности вычетов НДС в отношении расходов на рекламу.
В частности, налогоплательщик иногда сталкивался с тем, что не мог учесть в одном отчетном периоде при исчислении налога на прибыль сверхнормативные расходы на рекламу (абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ). Следовательно, он также не мог принять к вычету в соответствующем периоде ту часть НДС, размер которой определяется в пропорции к неучтенным рекламным расходам (абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ).
Поскольку подлежащая налогообложению прибыль исчисляется нарастающим итогом в течение календарного года, организация могла учесть сверхнормативные расходы на рекламу в последующих отчетных периодах календарного года (п. 7 ст. 274 НК РФ). Ведь в дальнейшем размер выручки от реализации у налогоплательщика может увеличиваться.
В такой ситуации финансовое ведомство разрешало принять к вычету суммы НДС по сверхнормативным расходам на рекламу, которые не были приняты к вычету ранее. По мнению чиновников, сделать это можно было в тех налоговых периодах по НДС, на которые приходился момент признания соответствующих расходов в целях налогообложения прибыли.
Судебная практика по этому вопросу также была неоднозначна. Некоторые судьи считали, что правило о нормировании вычета распространялось только на представительские расходы (см., например, Постановление Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 N 2604/10). А по иным затратам (например, при оплате рекламной продукции) вычет по НДС можно было применить на всю сумму.
Другие судьи придерживались позиции, согласно которой суммы НДС подлежали вычету в пределах нормативов по всем видам расходов, нормируемых для целей налога на прибыль.
Правоприменительную практику по вопросу о том, распространялось ли правило о нормировании вычета на расходы, не указанные в п. 7 ст. 171 НК РФ, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.
Таким образом, если до 1 января 2015 г. "входной" НДС по нормируемым расходам, не относящимся к представительским, вы принимали к вычету в полной сумме, то у проверяющих могли возникнуть вопросы. Однако при возникновении спора существовала вероятность, что судьи могли согласиться с вашей позицией.
В заключение хотелось бы обратить ваше внимание на следующее. В некоторых случаях отраслевым законодательством для тех или иных целей устанавливаются нормативы технологических потерь. Это не означает, что расходы на покрытие данных потерь нормируются для целей налога на прибыль. И "входной" НДС по таким расходам по правилам, действовавшим до 1 января 2015 г., подлежал вычету в полном размере. Это подтверждала и судебная практика (см., например, Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 17.09.2009 N А53-22955/2008, ФАС Центрального округа от 16.02.2009 N А54-1345/2008-С8).
13.2. ВОЗМЕЩЕНИЕ "ВХОДНОГО" НДС
По общему правилу, если сумма налоговых вычетов превышает исчисленную вами сумму НДС (при необходимости увеличенную на суммы восстановленного налога), "входной" НДС подлежит возмещению (п. 2 ст. 173 НК РФ).
Примечание
Пленум ВАС РФ разъяснил, что в целях возмещения НДС вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой квартал, который входит в трехлетний период, установленный для заявления вычета п. 2 ст. 173 НК РФ. В том числе вычеты могут быть отражены в уточненной налоговой декларации, если она подана с соблюдением указанного трехлетнего срока (п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33).
Причем возмещению подлежит только та часть "входного" налога, которая превышает сумму исчисленного НДС и ею не покрывается.
Такие ситуации, как правило, возникают:
- у организаций и предпринимателей, занимающихся экспортными операциями;
- организаций и предпринимателей, реализующих продукцию с применением ставки 10% и при этом приобретающих товары (работы, услуги) с применением ставки 18%;
- организаций и предпринимателей в случаях, когда в течение налогового периода объемы реализованных ими товаров (работ, услуг) ниже объемов приобретенных товаров (работ, услуг). Иными словами, если у налогоплательщика большие затраты на приобретение сырья (товаров, работ, услуг) и не очень большие доходы от реализации, то "входной" налог, скорее всего, будет ему возмещен.
Возмещение налога проводится налоговым органом в порядке и сроки, установленные ст. 176 НК РФ.
Подлежащая возмещению из бюджета сумма засчитывается в счет погашения недоимки, задолженности налогоплательщика по пеням и штрафам по НДС и иным федеральным налогам. Такой зачет инспекция проводит самостоятельно (п. 4 ст. 176 НК РФ).
Если недоимки (задолженности) нет, то по заявлению налогоплательщика эта сумма может быть (п. 6 ст. 176 НК РФ):
- зачтена в счет будущих платежей налогоплательщика по НДС и иным федеральным налогам
либо
- возвращена на расчетный счет налогоплательщика.
Данное заявление может быть представлено налогоплательщиком как в письменной форме, так и в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи с усиленной квалифицированной электронной подписью (п. 6 ст. 176 НК РФ).
См. образцы заявления о возмещении НДС путем возврата и заявления о возмещении НДС путем зачета.
Получив налоговую декларацию, в которой сумма НДС предъявлена к возмещению, инспекция проводит ее камеральную проверку по общим правилам, установленным ст. ст. 88, 100, 101 НК РФ.
Примечание
Подробнее о порядке проведения камеральной проверки вы можете узнать в ч. I "Камеральные налоговые проверки" Практического пособия по налоговым проверкам.
Если в ходе проверки налоговый орган не выявит нарушений, он обязан принять решение о возмещении соответствующих сумм НДС (абз. 2 п. 1, п. 2 ст. 176 НК РФ).
Однако если проверяющие обнаружат нарушения налогового законодательства, то по итогам камеральной проверки составляется акт. Затем инспекция выносит решение по результатам проверки в порядке, установленном ст. ст. 100, 101 НК РФ, и одновременно решение о возмещении НДС (полностью или частично) либо об отказе в возмещении (полностью или частично) (п. 3 ст. 176 НК РФ).
Примечание
В случае несогласия с принятыми решениями их можно оспорить (п. 1 ст. 138 НК РФ).
Стоит учитывать, что решение по вопросу о возмещении НДС и решение по итогам камеральной проверки обжалуются совместно и оплачиваются государственной пошлиной как единое требование. Такие разъяснения дал Пленум ВАС РФ в п. 49 Постановления от 30.07.2013 N 57.
Добавим, что до обращения в суд вам потребуется подать жалобу в вышестоящий налоговый орган как на решение по итогам камеральной проверки, так и на решение по вопросу возмещения НДС (п. 2 ст. 138 НК РФ). Подробнее об обжаловании решений по итогам проверок читайте в разд. 25.2 "Обжалование решений, принимаемых по итогам налоговых проверок" Практического пособия по налоговым проверкам.
На практике возможны ситуации, когда у инспекции есть возражения против возмещения только части заявленной налогоплательщиком суммы налога. В этом случае в течение семи рабочих дней после окончания проверки налоговый орган должен принять решение о возмещении той части налога, в отношении которой нарушений не выявлено (п. 2 ст. 176 НК РФ). В отношении оставшейся части налога инспекция по правилам п. 3 ст. 176 НК РФ составит акт и вынесет соответствующие решения. Такие разъяснения дает Президиум ВАС РФ (Постановления от 20.03.2012 N 13678/11, от 12.04.2011 N 14883/10).
Решение о возмещении НДС может быть принято до завершения камеральной проверки, если применен заявительный порядок возмещения налога (п. п. 1, 8 ст. 176.1 НК РФ).
Одновременно с решением о возмещении (полном или частичном) сумм налога инспекция принимает решение о зачете или возврате налога (п. 7 ст. 176 НК РФ).
Примечание
Подробная процедура возмещения налога представлена на схеме в приложении 1 к настоящей главе.
О документах, составляемых по итогам камеральной проверки, вы можете узнать:
- в гл. 5 "Оформление результатов камеральной проверки. Акт камеральной проверки" Практического пособия по налоговым проверкам;
- гл. 23 "Принятие решения по итогам налоговой проверки" Практического пособия по налоговым проверкам.
Налогоплательщик может скорректировать сумму налога к возмещению, подав уточненную декларацию. Если это произошло до окончания камеральной проверки поданной ранее (первичной) декларации, то данная проверка прекращается и начинается камеральная проверка непосредственно уточненной декларации (п. 9.1 ст. 88 НК РФ). Решение о возмещении или об отказе в возмещении налога будет приниматься по окончании проверки уточненной декларации в порядке п. п. 2 и 3 ст. 176 НК РФ.
Если "уточненка" представлена в налоговый орган после окончания камеральной проверки, но до принятия решения о возмещении по ранее поданной декларации, то в отношении каждой декларации (и первичной, и уточненной) инспекция выносит решение о возмещении и (или) об отказе в возмещении (полностью или в части) в соответствии с п. п. 2, 3 ст. 176 НК РФ (Письмо ФНС России от 23.07.2012 N СА-4-7/12100 (п. 3)). Причем по декларации (первичной и (или) уточненной), в которой при проверке были выявлены нарушения, налоговый орган до принятия указанных решений:
- оформляет акт;
- выносит решение о результатах проверки.
Корректировку суммы налога к возмещению, отраженную в уточненной декларации, инспекция учтет при принятии решения по первичной декларации следующим образом (Письмо ФНС России от 23.07.2012 N СА-4-7/12100 (п. 3)):
1) если в уточненной декларации сумма НДС к возмещению больше, чем сумма, заявленная в первичной декларации по тем же основаниям, решение о возмещении будет принято в пределах суммы, указанной в первичной декларации, но не больше суммы, обоснованность которой подтверждена проверкой;
2) если в уточненной декларации сумма НДС к возмещению меньше, чем сумма, заявленная в первичной декларации по тем же основаниям, то решение о возмещении будет принято в пределах суммы, указанной в уточненной декларации, но не выше суммы, обоснованность которой подтверждена проверкой;
3) если в уточненной декларации НДС к возмещению не заявлен, но есть сумма налога к уплате, то по первичной декларации налоговый орган выносит решение об отказе в возмещении НДС, даже если камеральная проверка не выявила в ней нарушений.
В случае если обоснованность суммы налога к возмещению подтверждена, но у налогоплательщика имеется задолженность по федеральным налогам и соответствующим пеням и штрафам, отказать в возмещении НДС инспекция не вправе. В такой ситуации она произведет зачет (п. 4 ст. 176 НК РФ).
Зачет по правилам п. 4 ст. 176 НК РФ производится без согласия налогоплательщика и по существу является формой принудительного взыскания. Поэтому в данном случае должны учитываться требования п. 2 ст. 45 НК РФ, которым установлен порядок взыскания сумм налогов, пеней и штрафов. Таким образом, налоговый орган не вправе погасить по своей инициативе недоимку и (или) задолженность налогоплательщика по пеням (штрафам) за счет сумм НДС, подлежащих возмещению, если недоимка (задолженность), согласно п. 2 ст. 45 НК РФ, может быть взыскана только в судебном порядке. Это разъяснил Президиум ВАС РФ (Постановление от 16.04.2013 N 15856/12).
За счет сумм, подлежащих возмещению, инспекция также не может погасить недоимку, в отношении которой суд вынес решение о приостановлении действий по ее взысканию (Постановление ФАС Центрального округа от 18.01.2010 N А35-1181/09-С2 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 24.05.2010 N ВАС-5885/10)).
Подлежащий возмещению НДС (в части, которая не была направлена на погашение задолженности налогоплательщика перед бюджетом) инспекция на основании заявления налогоплательщика возвращает ему либо зачитывает в счет предстоящих платежей по НДС или по иным федеральным налогам (п. п. 4, 6 ст. 176 НК РФ). Порядок проведения возврата (зачета) в этом случае зависит от того, в какой момент налогоплательщик представил соответствующее заявление (абз. 3 п. 14 ст. 78, п. 11.1 ст. 176 НК РФ):
- если заявление о возврате (зачете) представлено к моменту вынесения инспекцией решения о возмещении, возврат (зачет) налога производится в порядке и сроки, установленные п. п. 7 - 11 ст. 176 НК РФ;
- если на момент вынесения инспекцией решения о возмещении заявление от налогоплательщика не поступило, возврат (зачет) НДС производится в порядке и сроки, предусмотренные ст. 78 НК РФ.
Примечание
Подробнее о порядке и сроках зачета и возврата налога по правилам ст. 78 НК РФ вы можете узнать в разд. 3.3 "Порядок и срок зачета излишне уплаченных сумм налогов, пеней, штрафов налоговым органом по заявлению налогоплательщика" и разд. 4.1 "Порядок и срок возврата налоговым органом излишне уплаченных сумм налогов, пеней, штрафов" Практического пособия по зачету и возврату налогов (пеней, штрафов).
Дата добавления: 2015-11-28; просмотров: 63 | Нарушение авторских прав