Налоговый и бухгалтерский учет

ПРОЦЕНТНОГО (КУПОННОГО) ДОХОДА

Процентный (купонный) доход при исчислении налога на прибыль учитывается в составе внереализационных доходов (п. 6 ст. 250 НК РФ).

Примечание

Процентный (купонный) доход, который вы получаете от покупателя ценных бумаг или эмитента (векселедателя) при их продаже (предъявлении к погашению), подлежит учету в составе доходов от реализации (погашения) ценных бумаг (абз. 1 п. 2 ст. 280, абз. 1 ст. 329 НК РФ). В составе же внереализационных доходов вы должны учитывать только тот процентный (купонный) доход, который организация получает по условиям выпуска (размещения) данных ценных бумаг и который не связан с их реализацией (иным выбытием, в том числе погашением) (см. дополнительно Письмо Минфина России от 06.11.2012 N 03-03-06/2/119).

Организация обязана вести аналитический учет внереализационных доходов в виде процентов по ценным бумагам по каждому виду ценных бумаг. В аналитическом учете отражаются причитающиеся проценты в соответствии с условиями эмиссии, а по векселям - с условиями их выпуска или передачи (продажи) (п. 1 ст. 328 НК РФ). Проценты в виде дисконта учитываются в целях налогообложения только в том случае, если дисконт предусмотрен условиями эмиссии ценных бумаг (Письма Минфина России от 10.09.2009 N 03-03-06/2/166, от 25.05.2009 N 03-03-06/2/105 (п. 4), от 12.03.2009 N 03-03-06/2/43, от 26.09.2008 N 03-03-06/2/129).

Например, организация приобрела процентные облигации по цене ниже номинальной стоимости. При этом облигации были размещены по номинальной стоимости и условиями эмиссии дисконт не предусмотрен. Поэтому разница между номинальной стоимостью облигаций и ценой их приобретения не признается процентным доходом организации. Процентный доход в данном случае определяется исходя из установленной эмитентом процентной ставки (Письмо Минфина России от 14.04.2009 N 03-03-06/2/82).

Цена приобретения долговой ценной бумаги может превышать ее номинальную стоимость. Однако если разница между ценой приобретения и номинальной стоимостью ценной бумаги не предусматривается условиями эмиссии (выпуска и т.п.), то она не уменьшает процентный доход, который получен держателем этой ценной бумаги (Письма Минфина России от 05.10.2010 N 03-03-06/2/171, от 25.05.2009 N 03-03-06/2/105 (п. 4)). Учесть такую разницу в расходах вы сможете только при реализации (или ином выбытии) ценной бумаги (п. 3 ст. 280 НК РФ).

Если вы применяете метод начисления, доходы в виде процентов по ценным бумагам, срок обращения которых приходится на несколько отчетных периодов, нужно признавать на конец каждого месяца исходя из доходности, установленной по ценной бумаге, и количества дней ее нахождения у организации (абз. 1 п. 6 ст. 271, абз. 3 п. 1 ст. 328, абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ). При погашении ценной бумаги в течение календарного месяца процентный доход признается на дату ее погашения (абз. 3 п. 6 ст. 271 НК РФ).

При этом если ценные бумаги куплены в течение отчетного периода, то включаемый в доходы процентный доход уменьшается на проценты, которые уплачены их продавцу (Письмо Минфина России от 07.05.2009 N 03-03-06/2/98, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.08.2011 N А03-3554/2009).

ПРИМЕР

Признания процентного дохода в налоговом учете при методе начисления

Ситуация

Организация "Бета" 11 января получила от векселедателя простой вексель, составленный на эту же дату, на сумму 100 000 руб. со сроком платежа "по предъявлении". По векселю предусмотрено начисление процентов по ставке 9% годовых. Предположим, что вексель будет предъявлен к платежу 28 февраля.

Отчетными периодами для организации "Бета" являются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года (п. 2 ст. 285 НК РФ).

Решение

Проценты по векселю начисляются со дня его составления (если не указана другая дата) и до момента предъявления. При этом срок начисления процентов не может быть более одного года со дня составления векселя либо дня, с которого он может быть предъявлен к платежу (если вексель не может быть предъявлен к платежу ранее определенного срока). Эти правила установлены в абз. 2 п. 19 Постановления Пленума ВС РФ N 33, Пленума ВАС РФ N 14 от 04.12.2000 и ст. 34 Положения о переводном и простом векселе, утвержденного Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341 (далее - Положение).

Однако течение срока начинается со следующего дня после календарной даты (наступления события, совершения действия), которой определено его начало (ст. 191 ГК РФ, п. 2 ст. 6.1 НК РФ). Аналогичные правила содержатся в п. 73 Положения, согласно которому в сроки, установленные законом или в векселе, не включается день, от которого срок начинает течь.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации сумма процентного дохода по векселю рассчитывается со дня, следующего за днем составления векселя (с 12 января), до даты предъявления его к погашению, т.е. до 28 февраля (см. также Письма Минфина России от 27.08.2010 N 03-03-06/1/574, УФНС России по г. Москве от 25.03.2011 N 16-15/028460@).

Сумма процентного дохода включается в состав внереализационных доходов на конец месяца (п. 6 ст. 271 НК РФ).

Таким образом, организация "Бета" учтет проценты по векселю в составе внереализационных доходов по итогам января. Сумма процентного дохода составит 493 руб. (100 000 руб. x 9% / 365 дн. x 20 дн.).

Эту сумму организация отразит в налоговой декларации за январь (п. 6 ст. 271, п. 2 ст. 285, п. 1 ст. 289, п. 1 ст. 287 НК РФ).

Процентный доход, подлежащий получению от векселедателя в феврале (при предъявлении векселя к погашению), составит 690 руб. (100 000 руб. x 9% / 365 дн. x 28 дн.).

В налоговой декларации за январь - февраль организация "Бета" отразит доход от погашения векселя с учетом выплаченных векселедателем процентов в сумме 101 184 руб. (100 000 руб. + 100 000 руб. x 9% / 365 дн. x 48 дн., где 48 дн. - период, за который начисляются проценты по векселю: с 12 января по 28 февраля) (п. 6 ст. 271, п. 2 ст. 280, п. 2 ст. 285, п. 1 ст. 289, п. 1 ст. 287 НК РФ).

Также в декларации за январь - февраль организация "Бета" укажет расходы, связанные с приобретением векселя, - 100 000 руб., а в состав внереализационных расходов включит проценты по векселю в сумме 493 руб., ранее учтенные в январе в составе внереализационных доходов (п. 8 ст. 272, п. 3 ст. 280, п. 2 ст. 285, п. 1 ст. 289, п. 1 ст. 287 НК РФ).

Если вы применяете кассовый метод, то процентный доход учитывается в день поступления средств на расчетный счет или в кассу, а также на дату погашения задолженности иным способом (п. 2 ст. 273 НК РФ).

Например, если организация "Бета" (см. предыдущий пример) применяла бы кассовый метод учета доходов и расходов, то общую сумму процентного дохода по векселю она должна была бы признать только в феврале при его погашении.

О порядке отражения в бухгалтерском учете доходов от продажи финансовых вложений (ценных бумаг и др.) см. в Путеводителе по ИБ "Корреспонденция счетов".

Дата добавления: 2015-11-28