Резерв на ремонт основных средств

Пункт 3 ст. 260 НК РФ предоставляет организации право формировать резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств.

Цель создания этого резерва заключается в том, чтобы обеспечить равномерное списание соответствующих затрат и таким образом оптимизировать налогообложение прибыли.

Обратим внимание на следующее обстоятельство.

По правилам гл. 25 НК РФ затраты на ремонт основных средств (как текущий, так и капитальный) включаются в состав текущих расходов организации (п. 1 ст. 260 НК РФ). А затраты, которые связаны с модернизацией, реконструкцией или техническим перевооружением соответствующих объектов, увеличивают их первоначальную стоимость и, следовательно, списываются на расходы через амортизацию (п. 2 ст. 257 НК РФ).

Поэтому, принимая решение о формировании резерва на ремонт основных средств, надо четко понимать, какие именно расходы предстоят организации. За счет резерва можно будет списать именно затраты на ремонт. Важно также иметь в виду следующее. Если вы создали резерв, расходы на ремонт должны учитываться за его счет. Одновременное использование резервирования средств на ремонт и отнесение фактических затрат по ремонтным работам в состав прочих расходов не допускаются (см., например, Постановление ФАС Уральского округа от 22.01.2013 N Ф09-13342/12 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 30.08.2013 N ВАС-7593/13)).

Подчеркнем также, что, по мнению Минфина России, нельзя создавать резерв под ремонт отдельных основных средств (например, по объекту, требующему дорогостоящего ремонта), а затраты на ремонт других ОС списывать отдельно в составе прочих расходов. Согласно разъяснениям финансового ведомства это следует из п. 2 ст. 324 НК РФ (Письма Минфина России от 19.07.2006 N 03-03-04/1/588 (п. 1), от 20.06.2005 N 03-03-04/1/8). Аналогичная точка зрения представлена и в Постановлении Президиума ВАС РФ от 05.04.2005 N 14184/04.

Однако отметим, что некоторые суды придерживаются иной позиции.

Правоприменительную практику по вопросу о том, может ли организация, создавшая резерв под предстоящие расходы на ремонт основных средств, одновременно учитывать расходы на текущий ремонт имущества, в отношении которых резерв не создавался, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

На практике возникают ситуации, когда организация дополнительно к основному резерву производит накопления на проведение особо сложного или дорогостоящего ремонта. При этом основной резерв может не покрыть всех затрат на текущий ремонт, понесенных в налоговом периоде. В таком случае не покрытые основным резервом затраты подлежат списанию из накоплений на дорогостоящий ремонт. Отнесение таких затрат в состав прочих расходов может привести к спорам с налоговым органом и неблагоприятному исходу судебного разбирательства (см., например, Постановление ФАС Поволжского округа от 18.08.2011 N А65-26487/2010).

Далее мы рассмотрим подробнее, в чем состоит разница между ремонтом и модернизацией, чтобы более точно определить, какие расходы соотносятся с резервом, а какие нет. Приведем непосредственно порядок создания и использования резерва на ремонт основных средств.

Быстро перейти к нужному разделу вы можете по следующим ссылкам:

разд. 12.3.1. Ремонт и модернизация: в чем разница >>>

разд. 12.3.2. Порядок создания резерва на ремонт основных средств. Расчет отчислений в резерв >>>

разд. 12.3.3. Списание расходов за счет резерва на ремонт основных средств. Перенос остатка резерва и учет расходов при его недостатке >>>

12.3.1. РЕМОНТ И МОДЕРНИЗАЦИЯ: В ЧЕМ РАЗНИЦА

Налоговый кодекс РФ не раскрывает содержание термина "ремонт основных средств".

В таком случае следует руководствоваться п. 1 ст. 11 НК РФ и применять то значение этого понятия, которое используется в других отраслях законодательства.

Так, например, в абз. 2 п. 16 Письма Госкомстата России от 09.04.2001 N МС-1-23/1480 указано, что под расходами на проведение ремонта (текущего, среднего и капитального) подразумевается стоимость работ по поддержанию объектов основных фондов в рабочем состоянии в течение срока их полезного использования, не приводящих к улучшению первоначальных нормативных показателей функционирования.

Текущим ремонтом принято считать ремонт, осуществляемый с периодичностью менее одного года для поддержания объектов основных фондов в рабочем состоянии.

При капитальном ремонте зданий и сооружений производится замена изношенных конструкций и деталей или смена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов. Исключение составляют случаи полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей и т.п.) (абз. 3, 4 п. 16 вышеуказанного Письма).

Так, примером капитального ремонта здания может служить замена старых лифтов на новые с аналогичными техническим характеристиками, поскольку она не приводит к изменению функциональных характеристик самого здания (Письмо Минфина России от 05.12.2012 N 03-03-06/1/628).

Что касается терминов "модернизация", "реконструкция" и "техническое перевооружение", то их определения приведены в п. 2 ст. 257 НК РФ.

Согласно названной норме к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Под реконструкцией понимается переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Основываясь на этих определениях, арбитражные суды приходят к выводу, что ремонтными считаются работы, которые не изменяют технологическое или служебное назначение основных средств, не совершенствуют производство и не повышают его технико-экономические показатели (Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.11.2013 N А19-3291/2013, ФАС Московского округа от 30.03.2012 N А40-34389/10-129-191, от 08.06.2011 N КА-А40/5373-11, ФАС Волго-Вятского округа от 31.08.2012 N А82-11327/2011, ФАС Поволжского округа от 15.05.2012 N А55-17326/2011, от 27.03.2012 N А65-7118/2009, ФАС Северо-Кавказского округа от 13.03.2012 N А63-3591/2010, от 24.06.2011 N А53-18544/2010, ФАС Северо-Западного округа от 12.12.2013 N А66-11903/2012, от 11.07.2013 N А21-9380/2012, ФАС Западно-Сибирского округа от 03.04.2012 N А70-2074/2011, ФАС Центрального округа от 23.12.2013 N А48-1849/2013).

В частности, не является модернизацией замена вышедших из строя или изношенных элементов (деталей) на аналогичные, но более новые (см. также Письмо Минфина России от 03.08.2010 N 03-03-06/1/518 (п. 2), Постановления ФАС Уральского округа от 19.05.2014 N Ф09-2241/14, ФАС Северо-Западного округа от 11.07.2013 N А21-9380/2012). Это справедливо, даже если стоимость элементов (деталей) превышает предельную сумму для определения амортизируемого имущества, установленную п. 1 ст. 256 НК РФ (Письмо УФНС России по г. Москве от 21.06.2010 N 16-15/064586@, Постановление ФАС Поволжского округа от 17.05.2011 N А65-20282/2010).

Таким образом, можно говорить о том, что ремонт направлен на сохранение первоначальных характеристик основных средств, а модернизация (реконструкция, техническое перевооружение) - на их увеличение (улучшение) или создание новых. При этом стоимость работ для разграничения ремонта и модернизации роли не играет (Письма Минфина России от 22.04.2010 N 03-03-06/1/289, от 24.03.2010 N 03-03-06/4/29).

Дата добавления: 2015-11-28