Налогового контроля. Иногда материалы, которые собраны в ходе проведения налоговой проверки

Иногда материалы, которые собраны в ходе проведения налоговой проверки, не содержат всех сведений, необходимых для принятия решения по ее результатам. Тогда руководитель налогового органа (его заместитель) в ходе рассмотрения материалов проверки может принять решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (абз. 1 п. 6 ст. 101 НК РФ).

По мнению Конституционного Суда РФ, решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля выносится после того, как руководителем (заместителем) налогового органа будет установлено (Определение от 27.05.2010 N 650-О-О):

- совершало или не совершало лицо, в отношении которого составлен акт налоговой проверки, нарушение налогового законодательства;

- образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения.

Необходимость проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и истребования документов должна быть обоснована в соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ. В противном случае такие действия налоговиков будут признаны судом незаконными (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 03.02.2010 N Ф03-126/2010).

Согласно абз. 3 п. 6 ст. 101 НК РФ в качестве дополнительного мероприятия может быть назначено:

- истребование документов как у самого налогоплательщика, так и у третьих лиц (ст. ст. 93 и 93.1 НК РФ);

- допрос свидетеля (ст. 90 НК РФ);

- проведение экспертизы (ст. 95 НК РФ).

Приведенный перечень является закрытым. Следовательно, другие формы налогового контроля в качестве дополнительных мероприятий проводиться не должны.

На практике такой подход оказывается не единственным. Встречаются судебные решения, в которых признано правомерным проведение на стадии рассмотрения материалов проверки и других мероприятий налогового контроля. Как правило, речь идет о выемке документов (ст. 94 НК РФ) и осмотре помещений налогоплательщика (п. 1 ст. 92 НК РФ).

Так, по мнению налоговых органов, выемка документов на стадии рассмотрения материалов проверки правомерна, если налогоплательщик отказался представить истребованные у него документы. При этом налоговики ссылаются на абз. 2 п. 4 ст. 93 НК РФ, в котором предусмотрено право на выемку при подобных обстоятельствах.

Существуют судебные решения, которыми позиция налоговиков признана правильной (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 16.04.2008 N А11-3197/2007-К2-24/221 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 26.06.2008 N 7909/08)).

Кроме того, иногда правомерность выемки объясняют тем, что она необходима для проведения другого дополнительного мероприятия (например, экспертизы подписей). И в этом случае суд может оказаться на стороне налоговиков (Постановление ФАС Центрального округа от 30.03.2009 N А36-2365/2008 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 30.06.2009 N ВАС-7529/09)).

Непростая ситуация сложилась и по вопросу правомерности осмотра помещения налогоплательщика в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. Абзацем 3 п. 6 ст. 101 НК РФ осмотр помещений не предусмотрен. Кроме того, п. 1 ст. 92 НК РФ прямо указывает, что осмотр помещения может быть произведен только в рамках выездной проверки. Следовательно, как дополнительное мероприятие осмотр помещения осуществляться не должен. Некоторые суды разделяют данный вывод (см., например, Постановление ФАС Поволжского округа от 03.02.2009 N А55-5702/2008).

В то же время налоговые органы считают иначе. А в некоторых случаях с ними соглашаются и суды, в том числе ВАС РФ (Постановление ФАС Центрального округа от 30.03.2009 N А36-2365/2008 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 30.06.2009 N ВАС-7529/09)).

Например, в указанном Постановлении ФАС Центрального округа от 30.03.2009 N А36-2365/2008 налоговый орган в качестве дополнительного мероприятия налогового контроля произвел осмотр помещения налогоплательщика.

Налогоплательщик обжаловал решение по результатам проверки в суд, ссылаясь на то, что осмотр помещения как дополнительное мероприятие Налоговым кодексом РФ не предусмотрен. С этим утверждением налоговики спорить не стали, но в отношении произведенного осмотра заявили, что это был не осмотр помещения налогоплательщика, а осмотр места его государственной регистрации и фактического местонахождения.

Суд поддержал налоговый орган.

Дата добавления: 2015-11-28